Диссертация (1173805), страница 44
Текст из файла (страница 44)
параграф 3 главы 2 диссертационной работы.172Глава 3. Сравнительно-правовой анализ конструкций (моделей) общегоправила о запрете обхода налогового закона в государствах БРИКС§1. Сходство и различие правовых конструкций (моделей) общего правила озапрете обхода налогового закона в государствах БРИКС1.1.
Общее правило о запрете обхода налогового закона как объектсравнительного правоведенияВ современном мире система общих правил противодействия обходу налоговогозакона динамично развивается и все больше ограничивает право налогоплательщика наорганизацию и планирование своих дел таким образом, чтобы это приводило кмаксимально возможному снижению налогового бремени. Можно отметить тот факт, чтозаконодательство и судебная практика большинства государств на сегодняшний моментпредусматривают собственные GAAR с многочисленными тестами и правилами, которыепозволяют отграничить добросовестные действия налогоплательщика от формальноправомерного поведения, которое имеет своей исключительной целью получениеналоговой выгоды.
При этом правовое закрепление GAAR и его отдельных элементовявляется оригинальным в каждом государстве, даже если речь идет о сопоставимыххарактеристиках и признаках GAAR, с виду идентичных наборах применяемых тестов идоктрин.Ричард Кревер утверждает, что феномен GAAR в сочетании с инымидействующими положениями налогового законодательства характеризует особенностиналоговой системы той или иной юрисдикции в целом и по отдельным аспектам:налоговую мораль налогоплательщиков; особенности и перспективы толкования исудебногоприменениянормналоговогоправа;преобладаниеподходовпредставительного органа к разработке подробных нормативных положений или нормпринципов; готовность законодателя решать политически чувствительные вопросы илиделегировать принятие сложных решений налоговой администрации и судам.Сравнительный анализ GAAR (или отсутствия GAAR) в различных налоговых системах173может предложить уникальные перспективы развития налогового законодательства вразных юрисдикциях440.Столь многозначительная характеристика GAAR справедлива, но в то же времяговорит о том, что при сравнительном исследовании GAAR необходимо учитыватьмножество критериев (и многие из них, исходя из позиции Р.
Кревера, находятся запределами науки права: политические, моральные и т.д.). Таким образом, требуетсяопределить, какие аспекты правового регламентирования и применения GAAR вгосударствах БРИКС будут подлежать исследованию и характеризовать GAAR какобъектсравнительногоправоведениядлярешениязадач,поставленныхвдиссертационном исследовании.Известный ученый Виктор Туроньи отмечает, что сравнительное правоведениеопределяет основные модели регулирования и анализирует, как разные правилаприменяются в тех или иных странах для решения сходных проблем. Сырьем («rawmaterial») для такого исследования является понимание законов разных стран441.
Видныйпредставитель науки теории права В.Д. Перевалов подчеркивает, что важнейшимфактором, обусловливающим возможность взаимодействия правовых систем, – ихпреимущественно нормативный характер, а в качестве объединяющих фактороввыступают различные технологии, используемые как в правотворческой, так и вправореализационной деятельности442.Нельзя не согласиться с тем, что сравнительно-правовое исследование GAAR какнормы налогового права и/или подходов судебной или административной практикиозначает, как минимум, анализ формального выражения GAAR в законе, подзаконныхактах, судебных прецедентах и иных источниках права.
При этом важно расширитьобласть сравнительно-правового анализа за счет изучения функциональных особенностейGAAR или, иными словами, изучения того, как GAAR фактически применяется: прирассмотрении каких дел, для разрешения каких вопросов и задач, в качествеисключительногоилираспространенногоинструментапротиводействияобходуналогового закона и т.д. Данная методология сравнительного исследования обусловленаKrever R. General Report: GAARs, in GAARs – A Key Element of Tax Systems in the Post-BEPSWorld. Lang, M., Owens, J., Pistone, P., Rust, A., Schuch, J. & Staringer, C.
(eds.). Amsterdam: IBFDPublications, 2008. p. 1.441Thuronyi V. Comparative Tax Law, Kluwer Law International, 2003. p. 3.442Перевалов В.Д. Взаимодействие правовых систем: теоретические аспекты // Российскийюридический журнал. 2014. № 5. С. 7-14.440174общепринятыми теоретическими подходами современной компаративистики и позволитопределить национальныеособенности GAAR даже в том случае, когда правоваяконструкция GAAR в государствах БРИКС в части всех или некоторых элементов можетбыть идентичной или аналогичной.Карло Гарбарино справедливо пишет о том, что сравнительное налогообложениедолжно основываться на функциях налоговых правил с целью выявления сходств иразличий между внутригосударственными налоговыми системами и направлено навыработку возможных альтернативных решений общих для государств проблем.
Этотфункциональный подход подразумевает, что внутригосударственные решения налоговыхвопросов являются результатом взаимодействия основных составляющих «налоговогоправавдействии»(«taxlaw-in-action»),аименно:прецедентногоправа,административных указаний, позиций ученых443. Следовательно, все упомянутыеисточники должны попадать в сферу сравнительного правоведения для того, чтобы датьполную характеристику правового регулирования и применения GAAR.Классики сравнительного правоведения К. Цвайгерт и Х.
Кётц приходят к выводу,что «сравнительный метод действует наиболее эффективно, когда автор, во-первых,излагает наиболее значимые материалы, касающиеся национального права по каждойстране, во-вторых, использует их как основу для углубленного критического анализа и,в-третьих, предлагает собственные выводы, имеющие значение для толкования своегонационального права»444.Следуя приведенным методологическим установкам сравнительно-правовыхисследований, во второй главе диссертационной работы был представлен анализзаконодательного, практического и доктринального материала относительно GAAR вкаждой юрисдикции БРИКС.
На основе этого анализа в настоящей главе будут изученыосновные элементы и особенности применения GAAR в государствах БРИКС всравнительно-правовом ключе, сформулированы выводы, значимые для определенияправовой природы и особенностей толкования GAAR, а также оценены перспективысближения правовых подходов государств БРИКС к GAAR.Garbarino С.
Comparative Taxation and Legal Theory: The Tax Design Case of the Transplant ofGeneral Anti-Avoidance Rules // Theoretical Inquiries in the Law. 2010 (Volume 11), pp. 766-767.444Цвайгерт K., Кётц Х. Введение в сравнительное правоведение в сфере частного права: В 2-хтт. - Том I. Основы: Пер. с нем. — М.: Междунар. отношения, 2000. С. 15.443175При этом в качестве непосредственного объекта сравнительного анализа будутвыступать предпосылки введения GAAR в каждом государстве БРИКС, сфераприменения и все элементы структуры GAAR, а также процедура применения GAAR.Государства БРИКС относятся к разным видам правовых систем: континентальной(Бразилия, Россия, Китай), англо-саксонской (Индия, ЮАР).
Известны и иные подходы копределению правовых систем государств БРИКС. Так, по мнению О.О. Журавлевой,правовая система ЮАР является смешанной и включает в себя черты романо-германскойсистемы, которая преобладает, англосаксонской и традиционной систем. Индия можетбыть отнесена к англосаксонской правовой семье, Российская Федерация и ФедеративнаяРеспублика Бразилия – к романо-германской. Китай относится исследователями ксоциалистической правовой системе445.Несмотря на указанные различия, каждое государство БРИКС ввело внациональную правовую систему GAAR. Отметим, что в законодательстве каждогогосударства БРИКС закреплено статутное GAAR, см.: - статью 116 Налогового кодексаБразилии; - статью 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации; - главу XA (статьи95-102) Закона о подоходном налогообложении Индии; - статью 47 Закона Китая«О налоге на прибыль предприятий»; - главу IIA (статьи 80A-80L) Закона о подоходномналогообложении ЮАР.
Также в каждом государстве БРИКС сформировалась практикаприменения статутного GAAR и/или сохраняют свое действие выработанные судамидоктрины против обхода налогового закона.В следующих разделах диссертационной работы рассматриваются основныеправовые характеристики GAAR, введенных и применяемых в государствах БРИКС.1.2. Предпосылки введения статутных общих правил о запрете обходаналогового закона в государствах БРИКСВведение GAAR в законодательство является непростой задачей для любогогосударства, так как данная норма или совокупность норм должна обеспечиватьэффективный правовой механизм для противодействия обходу налогового закона и в тоЖуравлева О.О. Взаимодействие государств БРИКС в налоговой сфере // БРИКС: контурымногополярного мира: монография / С.Е.
Нарышкин, Т.Я. Хабриева, А.Я. Капустин и др.; отв. ред.Т.Я. Хабриева, зам. отв. ред. Н.М. Бевеликова. – М.: Институт законодательства и сравнительногоправоведения при Правительстве Российской Федерации; ИД «Юриспруденция», 2015. С. 168-180.445176же время гарантировать права налогоплательщиков на снижение налоговых обязательствзаконными способами.Пока не касаясь особенностей национальных конструкций статутных GAAR,отметим, что причины и обоснование их введения в законодательство государств БРИКСбыли в определенной мере схожими. В законопроектных материалах подчеркивается, чтоGAAR в законодательство государств БРИКС вводится для повышения эффективностиборьбы с обходом налогового закона, в связи с чем не вызывает сомнения, чтопредметную сферу действия статутного GAAR в государствах БРИКС должна составлятьименно «серая зона», «tax avoidance».Отметим, что Индия и Китай, в отличие от других государств БРИКС, особоподчеркнулитрансграничныйхарактерновыхформагрессивногоналоговогопланирования, с которыми существовавшие на тот момент специальные правилапротиводействия обходу налогового закона (как на законодательном уровне, так и науровне правоприменительных доктрин) не справлялись и для борьбы с которымивводилось статутное GAAR.В Китае до 2008 г.
![](https://s.studizba.com/z.php?f=/templates/si/i/noavatar.png&w=100&h=100&t=1"){kind=avatar}
