Диссертация (1173805), страница 39
Текст из файла (страница 39)
Например, Циркуляр № 2 иАдминистративныемерыGAARвводятвомногоманалогичныепроцедурырасследования схем по обходу налогового закона, однако четкого разграничения сферыих применения не усматривается ни из этих документов, ни из других нормативноправовых актов.Учитывая накопившийся нормативный и практический материал, а также частопоступающие от налогоплательщиков вопросы относительно GAAR, SAT в 2014 г.388Riccardi L.
Chinese Tax Law and International Treaties. Springer International Publishing,Switzerland, 2013. p. 103.152выпустила разъяснения, в которых комментируются некоторые правовые аспектыGAAR389.Так, SAT подтвердила, что GAAR не применимо к операциям (сделкам),совершаемым на внутригосударственном уровне, а также к налоговым правонарушениям.GAAR должно быть последней и крайней мерой, которая применяется только после того,когда SAAR оказались неприменимы или исчерпаны.SAT также признала возможным одновременно применять статьи 92 Циркуляра№ 2 и положения Административных мер GAAR, касающиеся определения сферыприменения GAAR. SAT предлагает рассматривать эти акты как составляющие единуюправовую основу GAAR, а Административные меры GAAR в приоритетном порядкерегулируют процедуру применения GAAR.SAT подтвердила и тот факт, что Административные меры GAAR применяются кситуациям косвенной передачи китайских активов, которые с 2009 года регулировалисьЦиркуляром № 698.
Впрочем, через несколько дней после вступления в силуАдминистративных мер для GAAR (6 февраля 2015 г.) было принято Уведомление № 7,которое уточнило в пункте 7, что Административные меры GAAR применяются кситуациям косвенной передачи китайских активов в части процедурных норм, тоесть регулируют порядок расследования таких случаев обхода налогового закона.В остальных вопросах применяется Уведомление № 7.Как можно заметить по содержанию законопроектных материалов и характерупервых налоговых споров с применением GAAR, целью введения GAAR в Китае былопресечение налоговых схем с использованием структур в низконалоговых юрисдикциях(с помощью которых осуществлялась косвенная передача китайских активов междунерезидентами).В деле Chongqing (Чунцин, 2008)390 местные налоговые органы проигнорировалисуществование компании специального назначения (SPV), расположенной в Сингапуре ивладеющей долей в китайской компании, и доначислили налог на прирост капитала,полученный материнской компанией SPV (тоже сингапурской) от продажи SPV389Replies to questions from the press regarding Administrative Measures on the General Anti-AvoidanceRule(Trial)byin-chargeSATofficials//URL:http://www.chinatax.gov.cn/eng/n2367726/c2373898/content.html (дата обращения 23.01.2020).390См: Chongqing State Tax Bureau on 27 November 2008 // URL: http://jds.cq.gov.cn (дата обращения23.01.2020).153покупателю из Китая.
Тем самым в налоговой практике Китая был создан первыйпрецедент применения доктрины приоритета экономического содержания над формой.В поддержку своей позиции налогоплательщик утверждал, что налоговые органыне имеют полномочий облагать налогом на прирост капитала доход, полученныйнерезидентом от продажи акций его дочернего предприятия (также нерезидента),несмотря на то, что покупателем акций была китайская компания, и косвеннопередавались акции китайской компании, которыми владела SPV.Однако SAT пришел к выводу, что у SPV отсутствует экономическое содержание,поскольку предприятие не имело деловой активности и активов (кроме акций в китайскойкомпании) и было создано менее чем за 12 месяцев до сделки. Соответственно, даннаясделка была переквалифицирована в прямую продажу нерезидентом акций китайскойкомпании, которыми владела SPV.
Следовательно, в результате игнорированияналоговыми органами конструкции SPV, сингапурская компания-продавец былавынуждена заплатить подоходный налог в Китае по ставке 10% от прироста капитала, какесли бы он был получен от прямой продажи акций китайской компании.В деле Xinjiang (Синьцзян, 2008)391 спорными сделками стали покупка SPV(зарегистрирована в Барбадосе компанией США) и последующая продажа ею акций вкитайской компании. Акции китайской компании покупались у одного из ее акционерови в последствии продавались ему же. Однако между данными сделками покупки ипродажи данный акционер китайской компании в течение месяца инвестировал в неезначительные средства, в связи с чем прирост капитала SPV от продажи акций составил12.1 млн долл.
США. В силу статьи 13 международного налогового соглашения,заключенного между Китаем и Барбадосом, налогообложение прироста капиталапроизводилось по правилам государства резидентства продавца, то есть в соответствии сзаконодательством Барбадоса.После проведения проверки налоговые органы пришли к выводу, что сделка попродаже акций была фиктивной и имела единственную цель получения налоговойвыгоды.
Барбадосская компания не была резидентом Китая в целях налогообложения.Вместе с тем налоговые органы не признали SPV резидентом Барбадоса (так как SPVуправлялось из другого государства и фактически было использовано для обходаСм.: SAT, Circular (Guoshuihan [2008] № 1076) // URL: http://www.chinatax.gov.cn/eng/ (датаобращения 23.01.2020).391154налогового закона) и не согласились с освобождением от налогообложения согласностатье 13 международного налогового соглашения, заключенного между Китаем иБарбадосом.Китайские авторы отмечают, что изначально данная схема привлекла вниманиеналоговых органов обстоятельствами совершения спорных сделок: барбадосскаякомпания приобрела долю в китайской компании через месяц и продала долю через годпосле своего создания.
Доходность произведенных инвестиций составила 36 процентов,что было предварительно согласовано заинтересованными сторонами. По существу,возврат акций мог быть квалифицирован как выплата процентов, поскольку возвратакций также был предварительно согласован сторонами. Однако налоговые органы неприменили такой подход392.Как отмечает В.А. Гидирим, решение по этому делу подтвердило двапредположения: «первое – о том, что китайские нормы GAAR могут применяться вконтексте налогового соглашения, второе – о том, что китайские налоговые органытолкуют налоговое соглашение с учетом положений внутренних норм GAAR»393.Дела Chongqing и Xinjiang394 вызвали острую дискуссию395, главным образом,потому, что это были первые дела, в которых налоговые органы применили GAAR всоответствии с действовавшим тогда Циркуляром № 698, но не последними: далее былиразрешены дела Fuzhou, Qidong и другие396.
В деле Yangzhou (Янчжоу, 2010)397 налоговыеорганы не учли существование SPV, расположенной в Гонконге и зарегистрированнойамериканской и китайской компаниями. В данном случае доктрина приоритетаэкономического содержания над формой была применена в отношении продажи392Ni, Y.P. Tax Treaty Disputes in China. In E. Baistrocchi (Ed.), A Global Analysis of Tax TreatyDisputes (Cambridge Tax Law Series).
Cambridge: Cambridge University Press. 2017, p. 790.393Гидирим В.А. Основы международного корпоративного налогообложения. М.: Автор, 2016.См. параграф 8.3.4.394Подробный анализ этих дел см.: Lampreave P. Anti-Tax Avoidance Measures in China and India:An Evaluation of Specific Court Decisions // Bulletin for International Taxation, 2013 (Volume 67), № 1, pp. 4960.395См., например: Yeung K., Hui D. Recent development in the general anti-tax avoidance rules in Chinaand future impacts on and challenges for offshore investment structuring // Asia-Pacific Journal of Taxation, 2010(Volume 14), № 1, pp.
55-61; Nelson S. China, in Tax Risk Management: From Risk to Opportunity (A. Bakker,S. Kloosterhof eds. IBFD: Amsterdam, 2010, pp. 189-226.396См.: Zhang J., Wang K. China: Taxing Offshore Transactions // Practical Law (1 Mar. 2011), URL:http://us.practicallaw.com/5-505-6503?q=&qp=&qo=&qe=.#a666693 (дата обращения 23.01.2020).397См.: China Taxation News (6 June 2010).155американской компанией акций SPV другой американской компании, то есть к сделкемежду нерезидентами Китая (резидентами США).Следует также отметить, что в последствии после серии знаковых налоговых дел вбольшинство налоговых соглашений, заключенных Китаем, были включены положенияо противодействии трансграничным операциям, которые не имеют деловой цели инаправлены исключительно на получение выгода по международному договору.Подчеркнем, что упомянутые налоговые споры были разрешены налоговымиорганами.
Судебной практики по данной категории налоговых споров и в целом поприменению GAAR (следовательно, и судебных доктрин против обхода налоговогозакона) в Китае в силу правовых традиций не сложилось. При этом исчерпывающее(достаточное дляразрешения споров)регулированиеGAAR сосредоточеновзаконодательстве Китая и многочисленных подзаконных актах SAT.Китайские ученые отмечают, что, благодаря широкой и общей структуре GAAR,его применение в значительной степени зависит от субъективного решения налоговыхорганов398. Но в целом проведенная в 2008 г.
в Китае реформа подоходногоналогообложения предприятий оценивается положительно: считается, что GAARэффективно сдерживает схемы по обходу налогового закона в Китае и делает маловостребованными для налогоплательщиков широко применявшиеся ранее механизмывнутреннего мониторинга и налоговой дисциплины, такие как привлечение аудиторов изкомпаний «Большой четверки» или включение в состав управления предприятиядолжностного лица, имеющего опыт предупреждения схем по обходу налоговогозакона399.В китайской правовой доктрине отмечается, что влияние (результат) проведеннойв Китае налоговой реформы согласуется с идеей о том, что государственная политика игосударственное вмешательство играют ключевую роль в определении поведенияпредприятий и распределении ресурсов в Китае400. В исследованиях китайских ученыхCao, B.M., Li, N.
China, in GAARs – A Key Element of Tax Systems in the Post-BEPS World. Lang,M., Owens, J., Pistone, P., Rust, A., Schuch, J. & Staringer, C. (eds.). Amsterdam: IBFD Publications, 2008.p. 187; Xiong W., Evans C. Towards an Improved Design of the Chinese General Anti-Avoidance Rule:A Comparative Analysis // Bulletin for International Taxation. 2014 (Volume 68), № 12, p. 694.399Leung S.C.M., Richardson G., Taylor G. The effect of the general anti-avoidance rule on corporate taxavoidance in China // Journal of Contemporary Accounting and Economics.
2019 (Volume 15), Issue 1, p. 115.400Chen C.J.P., Li Z., Su X., Sun Z. Rent-seeking incentives, corporate political connections, and thecontrol structure of private firms: Chinese evidence // Journal of Corporate Finance. 2011 (Volume 17), № 2,pp. 229-243.398156обосновывается,чтоналоговоеправоприменениедействуеткакмеханизмкорпоративного управления в Китае, обеспечивая, чтобы предприятия действовали всоответствии с налоговым законодательством и воздерживались от участия в схемахагрессивного налогового планирования401.Обязанность платить налоги имеет особое значение в китайской культуре иоснована на традиционных ценностях, подчеркивающих коллективное право исоциальную гармонию402. Отношения между государством и налогоплательщикамиоформлены в виде «обязанности» поддерживать государство, а не своего рода «лишения»частной собственности налогоплательщиков403.
![](https://s.studizba.com/z.php?f=/templates/si/i/noavatar.png&w=100&h=100&t=1"){kind=avatar}
