Диссертация (1173805), страница 33
Текст из файла (страница 33)
(в условиях сформировавшихся судебных доктрин обходаналогового закона) законодательного GAAR означает необходимость формированияпрактики его применения путем выработки новых правовых подходов или корректировкиранее сформированных судебных доктрин обхода налогового закона.Даже если согласиться с тем, что Постановление Пленума № 53 основано натолковании всей совокупности налоговых норм, которые действовали на моменттолкования (2006 г.), следовательно, доктрина необоснованной налоговой выгоды неоснована на тех правилах, которые введены в НК РФ не только в 2017 г., но и в целом запериод 2006 – по настоящее время.
В то время как интерпретированные в ПостановленииПленума № 53 нормы НК РФ подвергались многочисленным изменениям, самоПостановление Пленума № 53 с 2006 г. применяется в единственной начальной редакции.Таким образом, принимая во внимание позицию Конституционного суда РФ,судебные доктрины в текущих условиях невозможно применять так, как их применениесложилось на протяжении двух десятилетий (в отсутствие надлежащей законодательнойбазы), и должны быть факультативными (применяться субсидиарно) по отношению кзаконодательной норме – статье 54.1 НК РФ.§3. Запрет обхода налогового закона в законодательстве и судебной практикеРеспублики ИндияВ Индии признаки GAAR, принципы и критерии его применения до 2015 г.традиционно определялись судебной практикой.
В каждом конкретном случае судырешали, имеется ли в рассматриваемых фактических и юридических обстоятельствахпризнаки обхода налогового закона или нет.Судебная практика по данному вопросу весьма обширна, так как формировалась напротяжении многих десятилетий, в том числе под влиянием решений английских судов,которые вошли в систему общего права Индии в период ее колониальной зависимости отВеликобритании. Например, известное дело IRC v. Duke of Westminster (1936), в которомсудподдержалформальныйподходприоценкесодержаниядеятельностиналогоплательщика339, оказало существенное влияние на судебную практику Индиивплоть до 1980-х гг.См.: Inland Revenue Commissioners v. Duke of Westminster [1936] AC 1, [1935] All ER 259, (1935)19 Tax Cas 490, (1935) 104 LJKB 383, [1935] UKHL TC – 19 – 490, [1935] UKHL 4 // URL:339128Для целей настоящего исследования обозначим основные вехи в развитии общегоправа Индии по вопросу обхода налогового закона.Как уже было отмечено, долгое время под влиянием дела IRC v.
Duke of Westminster(1936) налоговые споры разрешали с помощью доктрины приоритета формы надсодержанием. В качестве примеров можно привести также следующие позиции судов:Закон не обязывает налогоплательщика получать максимальную прибыль,которую он может получить от своих торговых операций. Облагается только доход,который фактически получен налогоплательщиком. Доход, который он мог получить, ноне получил, не облагается налогом. Избегание налоговых обязательств путеморганизации коммерческой структуры с распределением налогового бремени незапрещено. Законность коммерческой структуры не зависит от моральных соображений,аопределяетсяЗакономоподоходномналогообложении.Запретналоговогозаконодательства не должен быть нарушен (если он нарушен, то полагается штраф), номожет быть законно обойден (CIT v.
A. Raman and Co. [1968] 67 ITR 11 (SC))340;Налоговый орган имеет право и даже обязан определять истинноеправоотношение, возникающее в результате сделки. Если стороны решили скрытьреальные экономические отношения с помощью «схемы», налоговые органы могутраскрыть «схему» и определить истинный характер возникших отношений. Однакоюридическая сила сделки не может быть изменена в результате изучения сути сделки(Bank of Chettinad Ltd.
v. CIT [1940] 8 ITR 522 (PC))341.Знаковымделом,котороеизменилополувековуюсудебнуюпрактику,поддерживающую формальный подход, принято считать дело McDowell and Co. Ltd. v.Commercial Tax Officer [1985]154 ITR 148 (SC) (далее – McDowell & Co. Ltd. v. CTO), вкотором Верховный Суд Индии постановил, что снижение налоговых обязательствеможет быть законным при условии, если оно основано на нормах права, а «colourablehttps://swarb.co.uk/inland-revenue-commissioners-v-duke-of-westminster-hl-7-may-1935/ (дата обращения23.01.2020). Позиция суда состояла в том, что избранные сторонами формы сделки не могут бытьпроигнорированы только лишь потому, что их (форм) выбор был продиктован намерениями избежатьналогообложения.340См.
решение по делу, URL: https://indiankanoon.org/doc/839441/ (дата обращения 23.01.2020).См. также CIT vs. Calcutta Discount Company Ltd. (1973, 91 ITR 8) // URL:https://indiankanoon.org/doc/1060612/ (дата обращения 23.01.2020).341См. решение по делу, URL: https://indiankanoon.org/doc/1065786/ (дата обращения 23.01.2020).См. также: CIT vs.
B.M. Kharwar (1968, 72 ITR 603) // URL: https://indiankanoon.org/doc/969606/ (датаобращения 23.01.2020).129devices»342 не могут быть частью налогового планирования и поддерживать убеждение втом, что избежать налоги, прибегая к сомнительным методам, – это почетно. Каждыйгражданин обязан честно платить налоги, не прибегая к уловкам. В данном контексте судпризнал необоснованным не само избежание от налогообложения как таковое, а способ,которым он достигается – использование «colourable devices»343.Используемый термин «colourable devices» не был разъяснен судом, поэтому вдальнейшем этому термину в судебной практике приписывались разные значения.Например, в деле Hela Holdings Pvt. Ltd. v.
CIT (2003) суд отметил, что любая операция(сделка), которая совершается исключительно с целью обхода налогового закона,является фиктивной («colourable»)344. В деле Banyan and Berry v. CIT (1996) термином«colourable devices» была описана уловка, которая только придает видимость чему-либо,но не означающая наличие этого в реальности345.В деле Union of India v. Azadi Bachao Andolan, [2003] 263 ITR 706 (SC) (далее – UI v.Azadi Bachao Andolan) Верховный Суд Индии в ходе комментирования дела McDowell &Co.
Ltd. v. CTO выразил мнение о том, что позиция, сформулированная в этом деле, неможет быть истолкована как устанавливающая, что каждая попытка снижение налоговыхобязательств является незаконной и должна быть проигнорирована, или что на каждуюсделку или структуру, не противоречащие закону, но влекущие снижение налоговогобремени, нужно смотреть с подозрением346.Предпосылкой для данного вывода послужило то, что решение по делу McDowell& Co. Ltd.
v. CTO вызвало некоторую «турбулентность», поскольку было истолкованоналоговыми органами как разрешающее ставить под сомнение любое налоговуюминимизацию, основанную на законе. В силу этого возникала неопределенность вотношении того, что является приемлемым или неприемлемым способом налоговогопланирования.В решении по делу UI v. Azadi Bachao Andolan суд также обратился кпрецедентному праву Великобритании, в частности к решениям по делам Craven v.
WhiteБуквально переводится как «окрашенные, цветные устройства», но по смыслу и контекстуозначает «фиктивные сделки, конструкции».343См. решение по делу, URL: https://indiankanoon.org/doc/1022888/ (дата обращения 23.01.2020).344См. решение по делу, URL: https://indiankanoon.org/doc/812827/ (дата обращения 23.01.2020).345См. решение по делу, URL: https://indiankanoon.org/doc/1492714/ (дата обращения 23.01.2020).346См. решение по делу, URL: https://indiankanoon.org/doc/1960330/ (дата обращения 23.01.2020).342130[1989] AC 398347 и MacNiven v.
Westmoreland Investments Ltd. [2003] 1 AC 311348. Позицияэтих решений применительно к конкретным обстоятельствам состояла в том, что суддолжен сначала истолковать применяемый закон, чтобы выяснить его значение; затем ондолженпроанализироватьсовокупностьсделок(операций)налогоплательщика,рассматриваемых в целом, чтобы установить их истинный смысл; и, наконец, он долженприменить закон в том смысле, в каком он истолкован, к действительному результату, итаким образом решить, охватывается ли смыслом закона тот результат, который даетсовокупность совершенных сделок (операций).В деле UI v.
Azadi Bachao Andolan суд попытался найти баланс междупредыдущими судебными прецедентами. Он отметил, что принципы, изложенные врешениях по делам CIT v. A. Raman and Co. и Bank of Chettinad Ltd. v. CIT, сохраняют своедействие и допускают использование законных средств для минимизации налогов.
Приэтом суд также согласился с позицией по делу Banyan and Berry v. CIT, согласно которойдело McDowell & Co. Ltd. v. CTO не повлияло на свободу гражданина действовать всоответствии с его требованиями и пожеланиями при осуществлении любойкоммерческой деятельности и планировании его дел с осмотрительностью в рамкахзакона, если только это не подпадает под категорию «colourable devices», котораяозначает сомнительный метод или уловку в благородном виде. При толковании значениятермина «colourable devices» или «sham» («симуляция») суд сослался на решение по делуSnook v.
London and West Riding Investments Ltd [1967] 2 QB 786349, где было установлено,что «sham» означает «действия или документы, оформленные сторонами в «фиктивномвиде», которые они намеревались представить третьим лицам или суду в качествевидимости создания между сторонами юридических прав и обязанностей, отличающихсяот их фактических юридических прав и обязанностей (если таковые имеются)».Например, соглашение, которое в соответствии с условиями является соглашением опокупке в рассрочку, но которое маскируется под аренду, следовало бы признатьискусственным / фиктивным.См. решение по делу, URL: https://swarb.co.uk/craven-v-white-hl-1988/ (дата обращения23.01.2020).348См решение по делу, URL: https://swarb.co.uk/macniven-inspector-of-taxes-v-westmorelandinvestments-ltd-hl-15-feb-2001/ (дата обращения 23.01.2020).349См.
решение по делу, URL: https://swarb.co.uk/snook-v-london-and-west-riding-investments-ltd-ca1967/ (дата обращения 23.01.2020).347131Отметим, что еще до дела UI v. Azadi Bachao Andolan при рассмотрении делаBanyan & Berry vs. CIT позиция дела McDowell & Co. Ltd. v. CTO также подвергаласькомментированию и поддерживала ту логику, которая в последствии будет развернута вделе UI v. Azadi Bachao Andolan.
![](https://s.studizba.com/z.php?f=/templates/si/i/noavatar.png&w=100&h=100&t=1"){kind=avatar}
