Диссертация (1173805), страница 30
Текст из файла (страница 30)
Причем в академических кругах ставится под сомнение нетолько юридическое содержание термина «дробление бизнеса», но и какие-либоправовые основания для квалификации описываемой данным термином деятельности какпротивоправной или необоснованной: в том числе указывается на то, что ранее практика«дробления бизнеса» не преследовалась налоговыми органами в принципе (хотя посуществу доктрины против обхода налогового закона не менялись), а в текущих реалияхналоговые органы вменяют «дробление бизнеса» в основном структурам малого исреднего бизнеса, обходя стороной крупные корпорации и международные компании, вдеятельности которых «дробление бизнеса» является наиболее характерной чертой.В свою очередь, ФНС России стандартизировала подходы к квалификацииискусственного дробления бизнеса в целях получения необоснованной налоговой выгодыв упомянутом письме от 11.08.2017 № СА-4-7/15895@, в том числе с опорой на известноеОпределение Конституционного Суда РФ от 04.07.2017 № 1440-О (по делу С.П.
Бунеева),одобрившее практику налогового преследования «дробления бизнеса».После введения в действие статьи 54.1 НК РФ ФНС России также обозначило, чтосоздание схемы «дробления бизнеса», направленной на неправомерное применениеспециальных режимов налогообложения, является характерным примером «искажения»по смыслу пункта 1 статьи 54.1 НК РФ.А.М. Переседов справедливо замечает, что признаки дробления бизнеса, а такжеобъективные требования налоговых органов в части недопустимости применения схемСм.
Овчар О.В. Дробление бизнеса: подход ФНС России // Налоговед. 2019. № 2. С. 35-46.См. Винницкий Д.В. К дискуссии о дроблении бизнеса и последовательности применяемыхподходов // Налоговед. 2019. № 3. С. 51-59; Лысенко Е.А., Секулович Э.В., Хачатрян Н.Р.
Дроблениебизнеса: вопрос один - ответы разные // Налоговед. 2019. № 3. С. 40-50; Переседов А.М. Признакинезаконного дробления бизнеса и его существенные отличия от легальной оптимизации расходов //Безопасность бизнеса. 2019. № 1. С. 47-51; Копина А.А. Ограничения налоговой оптимизации придроблении бизнеса // Налоги.
2017. № 17. С. 1, 3-7.318319115«дробления» отсутствуют не только в законодательстве, но и в правоприменительнойпрактике, в связи с чем у добросовестных предпринимателей отсутствует понимание, чтоследует считать легальной оптимизацией, а что – незаконной минимизацией налоговогобремени320. Как следствие, судебная практика в схожих ситуациях может приниматьрешения, и в пользу налогового органа321, и в пользу налогоплательщика322.В.В. Бациев видит одну из причин возникновения проблемы «дробления бизнеса»во внутреннем противоречии налогово-правового регулирования: «С одной стороны,признается, что организации, контролируемые одними и теми же лицами, присоблюдении условия об отсутствии прямого участия одной организации в другой с долейбольше 25% вправе применять УСН и ЕНВД, если они ведут самостоятельнуюхозяйственную деятельность… С другой стороны, подконтрольность одним и тем желицам и, как правило, та или иная связанность направлений деятельности, желаниеоптимально использовать имеющиеся ресурсы приводят к интеграции бизнес-процессови потере той должной самостоятельности, которая мыслится каждым правоприменителемисходя из его житейского опыта и представления, как целесообразнее вести дело.
С нашейточки зрения, это противоречие объективно неразрешимо, а субъективные решения взависимостиотусмотренияправоприменителянарушаютпринципправовойопределенности»323.Учитываяизложенное,«дроблениебизнеса»,основанноенареализацииразличными взаимозависимыми субъектами права на применение специальныхналоговых режимов, не может быть квалифицировано в качестве неправомерногоповедения, поскольку никакой налоговой ответственности за это не предусмотрено.Более наглядно опровержение сложившейся практике признания «дроблениябизнеса» дано судьей Конституционного Суда РФ К.В.
Арановским во мнении кОпределению Конституционного Суда РФ от 04.07.2017 № 1440-О (по делуС.П. Бунеева). Позиция К.В. Арановского основана на следующих тезисах:Переседов А.М. Признаки незаконного дробления бизнеса и его существенные отличия отлегальной оптимизации расходов // Безопасность бизнеса. 2019. № 1.
С. 47-51.321Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 17.04.2019 № Ф07-2024/2019по делу № А13-13943/2015 // СПС «КонсультантПлюс».322Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 11.09.2018 № Ф06-37143/2018 поделу № А12-33034/2017 // СПС «КонсультантПлюс».323Бациев В.В. Пределы осуществления прав в налоговой сфере: деловая цель против налоговойэффективности // Налоговед.
2019. № 12. C. 35-36.320116Недобросовестностьнеобразуеткактаковаясоставаналоговогоправонарушения и оснований налоговой ответственности.Не опровергает презумпцию добросовестности налогоплательщика и необразует состава правонарушения и «дробление бизнеса», тем более формальное.Ведение предпринимательской деятельности в одном лице или в нескольких нигде неописано как состав правонарушения. Одно лицо может правомерно участвовать назаконных условиях в деятельности разных субъектов, а если делает это еще и формально,то, значит, исполняет формально установленные правила.Как и «недобросовестность», получение «необоснованной налоговойвыгоды» нельзя принимать за состав правонарушения в действиях налогоплательщика.Она не имеет законных правовых последствий в виде ответственности.Налоговое обязательство возможно лишь на законных основаниях, анеобоснованной может быть лишь выгода, которая получена в нарушение закона. Небывает необоснованных налоговых выгод иначе как в составе правонарушения, котороедолжно быть формально предусмотрено законом.Применениеспециальныхилюбыхдругихзаконныхрежимовналогообложения тем более не влечет ответственности ни само по себе, ни в тех случаях,когда их применяют взаимозависимые лица.
Законные налоговые режимы и применениетаковых нельзя ставить под сомнение до тех пор, пока формально не доказано налоговоеправонарушение.Таким образом, «дробление бизнеса», как указывает и К.В. Арановский,квалифицируется судебной практикой как нарушение налогового законодательства,поскольку влечет применение к налогоплательщику налоговых санкций. Однако такогосостава правонарушения в НК РФ не предусмотрено, а для придания «дроблениюбизнеса» незаконного характера используются доктрины против обхода налоговогозакона, что противоречит их назначению и правовой сущности. Кроме того, налоговыеорганы и суды в делах по дроблению бизнеса зачастую опираются на те обстоятельства,которые об обходе налогового закона (и тем более о нарушении налогового закона) самипо себе не свидетельствуют.
Например, организация структуры с взаимозависимыми117лицами, осуществляющими самостоятельную хозяйственную деятельность, не можетсчитаться достаточным основанием для вывода об избежании налогообложения324.ТакжеGAAR, подразумевающее переоценку хозяйственнойдеятельностиналогоплательщика для налоговых целей, по сути заменило применение законодательнойнормы о налоговой переквалификации, результаты которой в обязательном порядкерассматриваются в судебном порядке (подпункт 3 пункта 2 статьи 45 НК РФ).Применение судебной доктрины необоснованной налоговой выгоды и статьи 54.1 НК РФпозволяет «обойти» данное обязательное требование к утверждению судами результатовналоговой переквалификации.Примером того, что употребление в судебной практике термина «обход закона»является не уместным и противоречивым, можно назвать разъяснение ВерховногоСуда РФ, данное им в пункте 15 Обзора судебной практики Верховного Суда РоссийскойФедерации № 4 (2017)325:«По смыслу пп.
3, 4 ст. 55 НК РФ при ликвидации организации до истечения налогового периодаруководитель ликвидационной комиссии (для случаев добровольной ликвидации) или конкурсныйуправляющий (для случаев ликвидации через процедуру конкурсного производства) обязан произвестикорректировку налоговых периодов в соответствии с требованиями указанной нормы, определитьналогооблагаемую базу и принять меры к погашению фискальных обязательств, возникших в периодликвидации, в том числе по последним укороченным налоговым периодам, длящимся до моментазавершения ликвидации.Окончание ликвидационной процедуры без совершения указанных действий являетсянеправомерным обходом закона - необоснованным односторонним прекращением налогоплательщикомобязательств перед бюджетом при наличии налогооблагаемой базы со ссылкой лишь на формальнуюподачу им заявления (ходатайства) о завершении процедуры ликвидации до истечения налоговогопериода (календарного года, месяца, квартала).»Очевидно, что в данном случае термин «обход закона» употреблен в ситуации, вкоторой он употребляться не должен.
В данном случае речь идет о неисполненииустановленных законом обязанностей по расчетам с бюджетом при ликвидации илибанкротстве организации, что является незаконным бездействием, а не обходом закона.Поэтому квалификация спорной ситуации в качестве «обхода закона», к тому же«неправомерного», является некорректной.Пункт 4 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением глав 26.2 и 26.5Налогового кодекса Российской Федерации в отношении субъектов малого и среднегопредпринимательства (утв. Президиумом Верховного Суда РФ 04.07.2018) // СПС «КонсультантПлюс».325Утвержден Президиумом Верховного Суда РФ 15.11.2017 // СПС «КонсультантПлюс».324118Противоположныепримеры,когдапроцедурыбанкротстваиспользуютсянедобросовестно налогоплательщиками в целях минимизации налогового бремени,приводятся в диссертационном исследовании С.С. Извекова.
Исследователь отмечает«привлекательность процедур банкротства для недобросовестных налогоплательщиков,которые могут извлечь следующие выгоды: введение моратория на взыскание недоимки,срок исполнения по которой наступил, прекращение начисления пени, предусмотренныхНК РФ, отсутствие запрета на продолжение хозяйственной деятельности, а такжеосвобождение от уплаты НДС с товарных операций. Формально неплатежеспособныйналогоплательщик может продолжать как производственную, так и иных коммерческуюдеятельность, извлекая из этого выгоду и не уплачивая ранее начисленные обязательныеплатежи, в том числе НДС»326.В судебной практике также известны примеры, когда обоснование претензий спомощью доктрины необоснованной налоговой выгоды было не вполне оправданным,учитывая рассматриваемые фактические обстоятельства.
![](https://s.studizba.com/z.php?f=/templates/si/i/noavatar.png&w=100&h=100&t=1"){kind=avatar}
