8  управление затратами на основе системы “директ-костинг”

В предыдущих главах данного пособия показана организация управления затратами на основе традиционного метода планирования и учета затрат на производство. Этот метод основывается на расчете полной себестоимости продукции (работ, услуг) и закреплен законодательными нормативными документами по налоговому и бухгалтерскому учету. Использование полной себестоимости оправдано, т.к. только на основе информации о полных затратах можно исчислять полный финансовый результат в виде прибыли. К тому же рыночные отношения и использование рыночных цен не исключает необходимости в расчетных отпускных ценах, которые являются нижним переделом цены и дают менеджерам информацию о том, какую цену можно установить, чтобы покрыть полные затраты на производство продукции (работ, услуг). Расчет отпускных цен возможен только на основе полной калькуляции на продукцию (работы, услуги).

Расчет полных затрат требует многочисленных расчетов, распределений затрат по сметам, составление балансов увязки затрат, выполнение проверочных заключительных расчетов, которые довольно трудоемки.

В динамичных условиях рыночного производства администрации и менеджерам организаций нужна оперативная информация о том, во что обходится предприятию производство продукции (работ, услуг).

Колебания объемов производства и реализации продукции, с одной стороны, а также увеличение доли постоянных затрат в их общем объеме, с другой стороны, существенно сказывается на себестоимости изделий и в целом на прибыли. Возникает необходимость в информации о затратах на изготовление изделий не искаженная в результате косвенного распределения части расходов, которые относительно неизменны при любом объеме производства. Поэтому в настоящее время в теории и практике управления затратами используется следующий подход: самая точная калькуляция изделия не та, которая наиболее полно, после многочисленных расчетов и распределений включает все виды расходов, а та, в которую включены только затраты непосредственно связанные с выпуском данной продукции (работ или услуг).

Такую информацию в виде данных о неполной производственной себестоимости (в части прямых, переменных или всех производственных затрат) и маржинальном доходе (сумме покрытия) – разнице между выручкой от реализации и неполной себестоимостью реализованной продукции – и дает система “директ-костинг”.

Для управления затратами по системе “директ-костинг” используют классификацию затрат на основе статей калькуляции. Неполная себестоимость по системе “директ-костинг” в разрезе статей калькуляции выглядит следующим образом:

1. Сырье и материалы;

2. Покупные изделия, полуфабрикаты;

3. Топливо технологическое;

Рекомендуемые материалы

4. Энергия технологическая;

5. Основная заработная плата рабочих, занятых изготовлением продукции (работ, услуг);

6. Дополнительная заработная плата рабочих, занятых изготовлением продукции (работ, услуг);

7. Отчисления на социальные нужды от основной и дополнительной заработной платы рабочих, занятых изготовлением продукции (работ и услуг).

В соответствии с классификацией затрат в неполную себестоимость вошли:

затраты переменные, зависящие от изменения объема производства продукции (работ, услуг);

затраты простые, т.е. состоящие из одного вида затрат;

затраты основные (производственные), вызываемые функционированием основного производства.

При этом, для составления неполной себестоимости неважно прямые эти затраты или косвенные (дополнительная заработная плата и отчисления на социальные нужды). Главное в этом подходе состоит в том, что ограниченная себестоимость наиболее полно отражает эффективность основного производства.

Другие виды затрат, не вошедших в ограниченную себестоимость, но по своей экономической сущности составляющих часть текущих издержек, возмещаются единой суммой из выручки.

Применяя систему “директ-костинг” (систему учета сумм покрытия или маржинального дохода), можно оперативно изучать взаимосвязи между объемом производства и затратами (себестоимостью, выручкой, прибылью и маржинальным доходом).

В таблице 2 представлен состав показателей, позволяющих эту взаимосвязь изучить аналитически. Задача анализа состоит в том, чтобы определить критический объем производства, т.е. такой объем, при котором выручка от реализации продукции равна её полной себестоимости.

В качестве исходных данных использованы в расчетах точки безубыточности используются (таблица 4):

объем продаж в натуральных единицах;

выручка от продаж в стоимостном выражении;

переменные расходы в тыс. грн.

Точка критического объема (К) равна:

,

где  - величина условно-постоянных затрат в составе текущих издержек;

- величина маржинального дохода на единицу продукции (разница между ценой реализации изделия и величиной его себестоимости, исчисленной по переменным расходам).

Таблица 4 - Расчет точки безубыточности в натуральном и стоимостном
выражении

Выручка в точке безубыточности

В процессе управления затратами часто необходимо ответить на вопрос: “Что будет, если?”: Использование маржинального подхода по системе “директ-костинг” дает возможность рассчитать операционный рычаг, который позволяет оценить степень влияния изменения объемов продаж на размер будущей прибыли организации.

Очевидно, что прибыль может быть получена лишь после прохождения точки безубыточности (равновесия). Таким образом, расчет операционного рычага позволяет ответить на вопрос: “Какой прирост прибыли следует ожидать при увеличении объемов продаж на 1% после преодоления организацией равновесного состояния?”

Расчет операционного рычага приведен в таблице 5.

Таблица 5 - Расчет операционного рычага

На небольшом удалении от точки безубыточности сила воздействия операционного рычага будет максимальной, по мере возрастания объемов продаж она начинает убывать: каждый последующий процент прироста выручки будет обеспечивать все меньший процент прироста прибыли. При скачке постоянных затрат, диктуемом интересами дальнейшего наращивания мощностей или другими обстоятельствами, значение точки безубыточности возрастает, и данные зависимости приходится прогнозировать заново. Изменение объемов продаж относительно точки безубыточности влечет за собой и применение запаса финансовой прочности. Одновременно меняются риски предприятия (таблица 6)

Таблица 6 - Влияние изменения объемов продаж на изменение операционного рычага и запас финансовой прочности

*Цена продажи – 38087,0 грн. (таблица 2)

**Удельные переменные расходы – 34550,0 грн. (таблица 2)

Выполненные расчеты свидетельствуют о том, что в близи точки равновесия деятельность организации не только наиболее результативна, но и сопровождается максимальными рисками. Так при объеме продаж в 3750 ед. увеличение выручки от реализации на 1% обеспечить предприятию прирост прибыли на 2,04 %, т.е. более чем в два раза. Снижение в этой точке объемов продаж сократит в два раза финансовый результат организации.

Реализация 5000 единиц продукции окажется для предприятия менее рентабельной чем в пределах 4000-4375 ед., но вместе с тем и менее рискованной: рост продаж в этой точке на 1% вызовет прирост прибыли на 3,89%, запас финансовой прочности при этом возрастет.

О сокращении рисов предпринимательской деятельности по мере удаления от точки безубыточности свидетельствует и динамика запаса финансовой прочности – показателя, характеризующего возможность снижения продаж до начала получения предприятием убытков. Так, по данным табл. 6 продажи на уровне 3750 ед. обеспечат предприятию запас финансовой прочности в размере 1409,9 тыс. грн. (или 0,98 %), при реализации 5000 единиц продукции этот показатель составит 49018,0 тыс. грн. (или 25,74 %).

Таким образом, чем ближе ожидаемые продажи к равновесному состоянию, тем чувствительнее к изменению объемов реализации прибыль предприятия. Предпринимательская деятельность при этом сопровождается повышением как рентабельности, так и предпринимательских рисков.

Следовательно управлять рисками можно посредством влияния на размер ожидаемых продаж.

А можно ли минимизировать риски путем управления затратами предприятия? Для ответа на данный вопрос следует формулу расчета операционного рычага представить в преобразованном виде:

Из представленной зависимости видно, что переменные затраты не участвуют в расчете операционного рычага и на его уровень не влияют. И, напротив, чем выше уровень постоянных расходов тем выше операционный рычаг, и следовательно, риск предпринимательской деятельности. В таблице 7 выполнены расчеты операционного рычага и запаса финансовой прочности при трех вариантах размера постоянных затрат и объемах продаж в 4000 ед. Первый вариант соответствует данным табл. 7., во втором случае предполагается рост постоянных затрат предприятия на 5%, в третьем случае на 7%. Объемы продаж и переменных расходов для всех вариантов неизменны.

Таблица 7 - Влияние роста условно-постоянных расходов на показатели
 операционного рычага и запаса финансовой прочности

*13134,0х1,05=13790,7 тыс грн.

**13134,0х1,07=14053,4 тыс. грн.

Сравнение представленных альтернатив приводит к заключению о пагубном воздействии роста постоянных затрат на уровень предпринимательского риска. Следствием роста этой категории издержек всего лишь на 5 % стал трехкратный рост операционного рычага (с 13,95 до 39,60) и снижение запаса финансовой прочности (с 7,17 % до 2,5 %).

При условии роста постоянных издержек на 7 % эти показатели изменятся более чем в десять раз.

Финансовые результаты предприятия чувствительны и к изменению доли постоянных расходов. Этот вид затрат доминирует на крупных производствах, которые располагают существенными суммами активов и несут большие административно-управленческие расходы

В таблице 8. представлены расчеты влияния изменения доли условно-постоянных издержек на операционный рычаг и запас финансовой прочности при неизменной величине затрат на производство и реализацию продукции.

Таблица 8 - Влияние изменения условно-постоянных расходов на показатели финансового рычага и запаса финансовой прочности

Результаты показывают, что при одинаковой сумме общих затрат уменьшение в ней доли постоянных затрат благоприятно воздействует на финансовую стабильность предприятия: снижается значение точки безубыточности и сила воздействия операционного рычага, возрастает запас финансовой прочности. Производственные риски снижаются, однако деятельность предприятия не становится менее эффективной.

Выявленные зависимости в результате применения системы “директ-костинг” показали, что маржинальный подход является весьма информативным методом для управляющих и менеджеров в процессе управления затратами предприятий и организаций. На основе полученной информации можно принимать оперативные решения по управлению затратами: минимизировать неэффективные издержки, находить способы перевода постоянных издержек в переменные, т.е. разрабатывать методики исчисления затрат в зависимости от изменения объемов производства и реализации продукции, проводить преобразования в производстве и разрабатывать стратегию организации с целью минимизации производственных рисков и, конечно, проводить эффективную ценовую политику.