Типы аудита
Тема 3. Типы аудита. Нормативное регулирование аудиторской деятельности 3.1. Типы аудита
Различаются три типа аудита:
1. Операционный аудит – это проверка любой части функционирования хозяйственной системы клиента в целях оценки ее эффективности.
По завершении такой проверки менеджерам компании обычно выдаются рекомендации по совершенствованию их деятельности. В операционном аудите проверка не ограничивается оценкой ведения бухгалтерского учета, она включает также оценку организационной структуры предприятия в целом или отдельного подразделения, методов производства, маркетинга или любой другой области в компетенции аудитора.
Эффективность операций достаточно сложно оценить объективно через их соответствие инструкциям или правилам ведения.
И в этом смысле операционный аудит более похож на управленческий учет, нежели на то, что обычно понимается под аудитом.
Необходимо отметить, что роль операционного аудита постоянно возрастает.
2. Аудит на соответствие – это тип аудита, цель которого – определить, соблюдаются ли в хозяйственной системе клиента те специфические процедуры и правила, которые предписаны персоналу и администрации предприятия.
Данный тип аудита может включать также проверку соблюдения соответствия уровня заработной платы минимальному уровню, гарантированному законом, или проверку контрактов и договоров предприятия с банками, кредиторами или коммерческими клиентами и т.д. для соблюдения в компании юридических норм.
Рекомендуемые материалы
Результаты аудита на соответствие обычно сообщаются менеджеру подразделения, которое подвергалось проверке, а не широкому кругу пользователей аудиторскими услугами.
Администрация предприятия, как правило, является основной группой, озабоченной тем, чтобы вся деятельность компании осуществлялась согласно определенным правилам и в соответствии с действующим законодательством.
Такой тип аудита присущ и российскому аудиту, он соответствует проверке состояния бухгалтерского учета и системы внутрихозяйственного контроля на предприятии.
3. Аудит финансовой отчетности – выполняется для установления или выявления, согласуется ли финансовая отчетность проверяемого предприятия с определенными критериями, правилами и принципами, которым она должна соответствовать.
Аудит финансовой отчетности базируется на том предположении, что она (отчетность) будет использоваться разными группами пользователей и для различных целей, следовательно, аудитор должен провести аудит и сделать заключение, на которое могут положиться все пользователи.
3.2. Регулирование аудиторской деятельности
Международная федерация бухгалтеров (МФБ) – международное объединение лиц бухгалтерской профессии, представленное на сегодняшний день 114-ть странами мира.
Основной целью МФБ является всестороннее развитие профессии бухгалтера на основе согласованных стандартов с целью предоставления высококачественных услуг в интересах общества.
Для выполнения этой миссии в области аудита МФБ учредила Комитет по международной аудиторской практике, цель которого разрабатывать стандарты и положения в отношении аудита и сопутствующих ему услуг.
Для решения вопросов регулирования аудита Совет МФБ учредил Комитет государственного сектора (КГС).
Для оказания аудиторских услуг в международном масштабе было создано объединение фирм, которое получило название Форум фирм. В него входят представители 23-х транснациональных аудиторских компаний.
Форум фирм был образован с целью осуществления надзора за разработкой нового международного режима регулирования аудита с помощью нового глобального стандарта качества, созданного на основе существующих международных стандартов и Этического кодекса МФБ. Форум фирм имеет исполнительный орган в лице Транснационального аудиторского комитета (ТАК). В структуру МФБ входит также Комитет по мониторингу, в чьи задачи входит осуществление надзора за выполнением членами федерации их обязанностей.
Еще одной достаточно влиятельной организацией международного уровня является Американский институт дипломированных общественных бухгалтеров-аудиторов (AICPA). Эта организация публикует стандарты, которым должны следовать аудиторы в процессе аудиторской проверки.
Директивы по аудиторским стандартам, издаваемые этой организацией, раскрывают различные аспекты аудиторской работы: планирование, выполнение аудирования, подготовку аудиторского отчета, поведение аудитора в случае выявления неточностей и недостоверных сведений в отчетности и т.д. AICPA является неправительственной организацией и имеет свои требования, закрепленные к «кодексе AICPA», которым обязаны следовать все бухгалтеры и аудиторы, являющиеся ее членами.
Существует много критериев определения аудиторской деятельности как профессии. Однако обязательным является наличие следующих характеристик:
– формальное признание профессионального статуса посредством лицензии, выданной правительственным органом;
– набор специальных знаний (уровень образования);
– этический кодекс для обеспечения стандартов поведения и способы его соблюдения;
– неформальное признание профессионального статуса этой работы;
– признание профессионалами общественных обязательств, кроме услуг, выполняемых для отдельного клиента.
Специализированные знания в области бухгалтерского учета и аудита обычно получают в высших учебных заведениях.
Необходимые навыки приобретаются в процессе практической работы.
В качестве обязательного требования для продолжения действия лицензии аудиторские комиссии многих стран требуют ежегодного повышения квалификации.
Требования к членству в AICPA также оговаривают необходимость подобного уровня профессионального обучения для тех ее членов, которые занимаются общественной практикой, и несколько меньшее количество часов для тех, кто подобной практикой не занимается.
Присяжные аудиторы должны также пополнять свои знания в процессе самообразования, чтобы не отставать от новых профессиональных стандартов и соответствовать новым требованиям, которые постоянно предъявляет жизнь.
3.3. Кодекс профессиональной этики аудитора
Появление новых специалистов-аудиторов выдвинуло много вопросов, связанных с их профессиональными обязанностями и правилами поведения.
На Западе эти вопросы получили решение в специальных кодексах профессионального поведения, предусматривающих этические нормы, обязательные для аудитора.
Возникновение и функционирование аудиторских фирм в нашей стране выдвигает те же проблемы, и, принимая во внимание опыт экономически развитых стран, нам следует принять такой кодекс, в котором четко были бы оговорены этические нормы поведения аудиторов.
Эти нормы можно разделить на две группы: обязывающие и запрещающие правила.
Согласно первым аудитор должен:
– работать в строгом соответствии с законодательными нормами, настоящим этическим кодексом и заключенными договорами;
– признать за аудиторской фирмой право одностороннего расторжения с ним трудового договора (это требование предполагает определенный отказ аудитора от части своих прав в пользу работодателя. Однако этот отказ создает условия для большого доверия между аудиторской фирмой и ее клиентами, а соответственно между самой фирмой и ее сотрудниками);
– повышать свою квалификацию, подтверждая это экзаменами, сдаваемыми в Палате аудиторов. Это непреложное правило, которое должно обеспечивать постоянное подтверждение профессиональных навыков аудитора на достаточно высоком уровне. Тем не менее оно вызывает множество возражений со стороны практических работников, которые не хотят сдавать экзамены. Вместо экзаменов они предлагают принимать во внимание образовательный ценз и стаж практической работы, забывая или не учитывая, что диплом учебного заведения свидетельствует об образовании, а не о профессиональной годности, а опыт практической работы может быть не только накоплением профессиональных навыков, но и забвением их;
– содействовать укреплению и возрастанию собственности клиента. Это очень важная норма, она передает всю суть аудиторской работы. Аудитор не ревизор, призванный разоблачать жуликов и мошенников, а помощник хозяйственника. Аудитор указывает администратору аудируемого предприятия на выявленные недостатки, может советовать ему, как эти недостатки исправить и как приумножить свою собственность;
– включить в договор об аудировании перечень администраторов аудируемой фирмы, которым аудитор может сообщить полученные в ходе аудирования сведения. Профессиональная тайна – основа аудиторской работы, и, приступая к проверке, аудитор должен четко знать, кому и что он может сообщать из полученных им в ходе проверки данных;
– иметь свободный доступ ко всей информации, касающейся финансово-хозяйственной деятельности клиента. Администрация аудируемой фирмы не должна что-либо скрывать от аудитора;
– принять подарок, если таковой будет поднесен клиентом или деловым партнером фирмы, поблагодарить дарителя и передать этот подарок администрации аудиторской фирмы, в которой работает аудитор;
– информировать главу аудиторской фирмы (если он является начальником группы) о негативных явлениях, которые могут нанести серьезный ущерб собственности клиента.
Сообщение клиенту должно быть сделано как можно оперативнее, не дожидаясь окончания аудиторской проверки. Как только будут выявлены какие-либо серьезные нарушения законности или же вскрыты факты вопиющей бесхозяйственности в фирме клиента, начальник группы аудиторов обязан поставить об этом в известность главу администрации аудиторской фирмы;
– рекомендовать клиенту в случае обнаружения хозяйственных и уголовных нарушений сделать соответствующие заявления в судебно-следственные органы. Очень важный момент: аудитор дает рекомендацию, но сам никаких дел с судебно-исполнительными органами не имеет;
– отказать клиенту в оказании профессиональных услуг в случае выявления в ходе аудирования серьезных нарушений финансово-хозяйственной деятельности. Хотя аудитор не делает никаких сообщений в судебно-следственные органы, он вместе с тем ни при каких обстоятельствах не должен соучаствовать в преступлениях;
– сдать клиенту все документы, связанные с аудиторской проверкой, не оставляя у себя ни копий, ни черновых, ни рабочих записей (все документы, связанные с аудированием, являются собственностью клиента).
Поскольку аудитор был нанят клиентом, оплатившим его услуги, совершенно очевидно, что результаты труда аудитора составляют собственность клиента.
Кроме того, это значительно облегчает поведение аудитора в суде в случае возникновения судебного дела, ибо в этом случае вся тягота судебных доказательств ложится на клиента.
Этим правилом исчерпывается первый круг положений, предписывающих поведение аудитора.
Второй круг включает правила, запрещающие аудитору:
– сообщать какие-либо сведения о финансово-хозяйственной деятельности клиента.
Сообщение таких сведений возможно только: главе аудируемой фирмы (если в фирме имеется несколько совладельцев, аудитор сообщает сведения каждому из них); аудитору-начальнику группы, проводящей проверку; суду, если он выносит соответствующее постановление; органам государственной безопасности, если в ходе аудирования будут выявлены факты нарушения государственной тайны.
Во всех остальных случаях о финансово-хозяйственной деятельности сведения могут быть оглашены только согласно письменному разрешению клиента.
Это одно из важных правил. Только последовательное проведение в жизнь данных предписаний создает атмосферу доверия между аудиторской фирмой и клиентом;
– прибегать к судебной защите своих прав в случае одностороннего расторжения трудового договора аудиторской фирмой. Это правило подтверждает то, что сказано в первой части;
– разрывать в ходе проверки трудовой договор с фирмой.
Каждый аудитор может уволиться с работы в любой момент и вправе прибегать в этом случае к трудовому законодательству, но аудитор не может уйти в момент аудирования какого-либо объекта, в котором он принимает участие;
– отказываться от учебы, если ее представляет фирма, в которой он работает. Данное правило защищает интересы фирмы, ее клиентов и самого аудитора;
– обсуждать с клиентом условия оплаты своего труда и вести какие-либо денежные расчеты с ним.
Согласно правилам все денежно-расчетные дела с клиентами проводит администрация фирмы, и сколько она получает денег от клиента могут знать только администрация и сам клиент, но не аудиторы фирмы. Они не должны считать и обсуждать, сколько заработала фирма и сколько из этого заплачено им;
– оглашать величину своей заработной платы (величина заработной платы каждого аудитора является коммерческой тайной аудиторской фирмы).
Ничто так не разрушает моральный климат любого коллектива, как бесконечные рассуждения о заработной плате и премиях.
Кроме того, вторые пункты первого и второго разделов обсуждаемого кодекса позволяют администрации моментально пресечь все нежелательные разговоры внутри аудиторской фирмы;
– владеть акциями и облигациями или быть совладельцем фирмы, в которой проводится аудит (это правило распространяется и на близких родственников).
Самым главным условием работы аудитора является его независимость. Он не может быть беспристрастным работником, если будет заинтересован в делах клиента.
Более того, проводя аудит в конкурирующей фирме, аудитор получит преимущества для своей фирмы по сравнению с конкурентом, что, конечно, было бы несправедливо;
– использовать свои отношения с клиентом в своих личных целях, а также извлекать личную выгоду из знания коммерческой тайны.
В наших условиях это предполагает запрет на различные «просьбы», которые клиент вынужден был бы выполнить (достать путевку, купить дефицитные товары, приобрести лекарство и т.п.).
Кроме того, аудитор, зная коммерческие секреты проверяемых фирм, ни при каких условиях не должен играть на бирже и не сообщать кому-либо информацию о клиенте.
В настоящее время получил распространение так называемый антиаудит, выдаваемый за аудит подлинный. Так, например, банк обращается в аудиторскую фирму с просьбой раскрыть подноготную своего клиента.
Если аудиторская фирма выполняет такую работу, она должна быть лишена всех прав на аудирование, а ее «аудиторы» тут же должны лишаться «лицензий».
Дело в том, что суть аудиторской деятельности состоит в сохранении, а не в разглашении коммерческой тайны и тем более не торговля ею.
Аудитор не должен говорить и писать что-либо, обижающее клиента и его фирму.
Но из этого отнюдь не следует, что аудитор должен говорить и писать что-либо прославляющее ее.
Не писать и не говорить ни плохого, ни хорошего – вот смысл данного правила;
– находясь на пенсии, прямо или косвенно участвовать в делах аудиторской фирмы, в которой он ранее работал.
О пенсионерах необходимо заботиться, но они должны быть отстранены от дел.
Пенсионеры обладают большой независимостью, они могут работать в нескольких местах и тем самым разглашать секреты фирмы. Но что особенно важно, проработав до пенсии в фирме, они имеют влияние на сотрудников фирмы.
Уйдя на пенсию, они могут сохранять это теперь уже неформальное влияние, просить работающих сотрудников о чем-либо или за кого-либо. Все это может негативно влиять на дела аудиторской фирмы;
– оказывать услуги, выходящие за пределы его профессиональной компетенции;
– способствовать незаконной деятельности клиента.
Это значит, что аудитор не может давать клиенту советов о том, как скрыть прибыль, завуалировать отчетность, недоплатить зарплату и т.п.;
– заниматься саморекламой, которая вводит в заблуждение клиентов и ущемляет интересы коллег.
Аудитор не может хвалить самого себя, не может ругать коллег, но он может не ругать самого себя, не заниматься публичной самокритикой и может хвалить своих коллег, что будет делать честь ему и коллегам.
Выполнение всех этих правил, составляющих кодекс аудитора, должно контролироваться комитетом по этике Палаты аудиторов, которая получает право наказать, вплоть до лишения лицензии, любого аудитора, нарушающего кодекс.
Контрольные вопросы
1. Что понимается под операционным аудитом?
2. Что является целью аудита на соответствие?
3. Кому сообщаются результаты аудита на соответствие?
4. Что может включать в себя аудит на соответствие?
Люди также интересуются этой лекцией: 15 Уточненные исходные условия и параметры прогноза социально-экономического развития на 2006-2008 гг.
5. Какую цель преследует ООН, проводя работу по регулированию бухгалтерской отчетности?
6. Как называется созданная Международной федерацией бухгалтеров организация, занимающаяся оказанием аудиторских услуг в международном масштабе?
7. Кто является исполнительным органом Форума фирм?
8. Кто занимается вопросами регулирования аудита в Международной федерации бухгалтеров?
9. Кто может вступать в Форум фирм?
10. Как называется организация, которая устанавливает профессиональные требования для бухгалтеров и аудиторов, проводит исследования в области аудита и имеет наибольшее влияние на аудиторов?
