17140 (Основи інтеграції та гармонізації аудиту в Україні), страница 2

різноманітними законодавчими i нормативними актами різних рівнів (закони, положення, інструкції, стандарти, нормативи, внутрішньофірмові нормативні документи), які стосуються питань аудиту;

діяльністю професійних організацій аудиторів України між собою (Аудиторська палата України, Спілка аудиторів України, Федерація професійних бухгалтерів та аудиторів України);

діяльністю професійних аудиторських організацій та органів законодавчої та виконавчої влади, фінансових структур (ДПА України, Нацбанк України, Державна комісія з цінних паперів та фондового ринку, державні адміністрації різних рівнів, відповідні комісії та комітети Верховної ради України, Рахункова палата України та інші державні структури).

Одним із проявів i шляхів здійснення інтеграції та гармонізації аудиту є його стандартизація. Стандарт у перекладі з англійської — норма, зразок, еталон, модель, що приймаються за вихідні для порівняння з ними інших подібних об’єктів. Тому можна стверджувати, що стандартизація аудиту — це процес розробки та послідовного застосування комплексу правил, принципів та процедур у процесі здійснення аудиторської діяльності. Таким чином, стандарт аудиту є нормативним документом, який має рекомендаційний характер. Мета стандартів — бути детальними та повними, щоб їх тлумачення було однаковим у різних країнах, регіонах, фірмах. Серед стандартів аудиту доцільно виокремлювати чотири рівні: міжнародні; регіональні; національні; внутрішньо фірмові.

Слід відзначити взаємозв’язок облікових та аудиторських стандартів. Перші визначають, яка інформація є корисною, другі — надійною та достовірною. Корисність та достовірність — важливі складові оптимізації процесу управління. Мета аудиторської перевірки у всіх країнах, як правило, одна — підтвердити надійність i достовірність бухгалтерських звітів. Проте виникають проблеми, пов’язані з рівнем професійної підготовки аудиторів, використанням різних стандартів, що призводить до принципових відмінностей якості аудиту. Внаслідок цього надійність фінансової звітності, яка перевіряється аудиторами різних країн, неоднакова. Цим пояснюється потреба стандартизації аудиту.

Уніфікація аудиту є більш вузьким поняттям порівняно з терміном «стандартизація» i означає зведення окремих елементів теорії та практики аудиту до єдиних форм. Уніфікація, скоріше, притаманна аудиту на державному та внутрішньо фірмовому рівнях, оскільки уніфікованими в аудиті можуть бути: форми робочих документів аудитора; аудиторські номенклатури; бази даних; аудиторські комп’ютерні програми; форми подання вхідної та вихідної інформації при використанні комп’ютерних систем; звіти аудиторських фірм (наприклад, до Аудиторської палати України); формат проведення кваліфікаційних іспитів.

Отже, на основі вищевикладеного можна дійти висновку, що основними формами здійснення процесу інтернаціоналізації аудиту є його інтеграція i гармонізація. На підставі вивчення зарубіжної та вітчизняної теорії й практики аудиту визначено головні чинники, які впливають на процеси поглиблення його інтеграції та гармонізації, а саме: держава; професійні бухгалтерські та аудиторські організації; суспільство; підприємства-клієнти; аудиторські фірми; характер діяльності підприємств; зовнішні користувачі інформації; національні особливості; вплив ззовні; вплив академічної науки.

Незважаючи на те що аудит є незалежною перевіркою, аудиторська діяльність не позбавлена впливу держави, органів законодавчої влади та інших регулюючих органів. Держава законодавчо може закріплювати цілі аудиту, регулювати механізм розробки та затвердження національних стандартів, визначати перелік підприємств, для яких аудиторська перевірка є обов’язковою, бути користувачем інформації аудитора, висувати певні вимоги до форми i змісту аудиторських висновків; планувати організаційні заходи з розробки i впровадження або удосконалення певних видів фінансового контролю, у тому числі аудиту (наприклад, схвалювати (не схвалювати) концепцію інтеграції та гармонізації аудиту, надавати допомогу i підтримку у налагодженні міжнародних зв’язків професійних аудиторських організацій України). Від органів урядової влади та уряду залежить узгодженість законодавчих актів, які приймаються у сфері аудиту, уникнення в них суттєвих протиріч, а також встановлення «міри» державного регулювання аудиторської діяльності.

Основними державними органами, які можуть впливати на гармонізацію та інтеграцію аудиту, є: Верховна Рада України, Кабінет Міністрів України, Рахункова палата України, Держказначейство України, Мінфін України, ДПА України, Державна комісія з цінних паперів та фондового ринку, Держкомстат України, Нацбанк України.

Суспільство впливає на гармонізацію та інтеграцію аудиту шляхом визначення свого ставлення до професії аудитора (її рейтингу серед інших професій, престижу та іміджу), а також ступенем довіри до результатів аудиторських перевірок. Чим вищий рейтинг аудиторів у суспільстві, тим вищим вимогам повинна відповідати їх діяльність, що, у свою чергу, спонукатиме до поглиблення гармонізації та інтеграції аудиту.

Існує три основних рівні професійних організацій бухгалтерів та аудиторів: міжнародний, регіональний і національний. Щодо їх діяльності у напрямі гармонізації та інтеграції аудиту, то головна проблема полягає в координації та узгодженості їхніх дій, розподілі сфер впливу. Так, одні організації можуть займатися питаннями розробки та гармонізації стандартів аудиту, інші — виробленням механізмів контролю якості аудиторської діяльності, питаннями підготовки та підвищення кваліфікації аудиторів i організацією їх роботи тощо. Узгодженість між нормативними документами, прийнятими професійними організаціями, може бути досягнуто при дотриманні ієрархії, хоча вона досить умовна, оскільки всі ці професійні організації незалежні по відношенню одна до одної.

Аудиторські фірми мають безпосередній вплив і беруть активну участь в інтеграції та гармонізації аудиту, а ступінь цього впливу визначається обсягом діяльності аудиторської фірми, її репутацією та рівнем i якістю методологічного та організаційного забезпечення. Виділяють три рівні інтернаціоналізації аудиторських фірм:

група «велика четвірка» проявляє все більшу тенденцію до міжнародної інтеграції, глобальної гармонізації щодо технічних засобів, контролю за якістю роботи та встановлення зв’язків з громадськістю;

наступна група з 10 фірм діє по всьому світу під загальною назвою Федерації національних фірм (усі вони координують роботу на основі єдиних стандартів та підходів);

велика кількість фірм розвивають широкі міжнародні зв’язки з різним рівнем формальності, часто призначеним для задоволення не спільних міжнародних потреб, а вузько специфічних.

Як правило, всі міжнародні (транснаціональні) аудиторські фірми керуються у роботі міжнародними стандартами аудиту, а практика їх застосування в роботі офісів, розташованих на території різних країн, безпосередньо сприяє встановленню міжнародної гармонізації.

Аналогічна ситуація спостерігається i в Україні, де в перші роки становлення аудиту найбільш кваліфікованими були ті спеціалісти, які проходили підготовку (або працювали) у міжнародних аудиторських фірмах як в Україні, так i за її межами. Міжнародні аудиторські фірми мають найповніше та комплексне організаційне i методологічне забезпечення, свою систему підготовки кадрів, власні підручники з аудиту та розроблені методики перевірок; функціонують спеціальні методологічні відділи з їх розробки. Це добрий стимул для розвитку й удосконалення національних аудиторських фірм, орієнтація їх на міжнародний рівень якості роботи та зростання їх конкурентоспроможності на ринку аудиторських послуг.

Характер діяльності підприємств-клієнтів, які перевіряються аудиторами, безпосередньо впливає на активізацію процесу гармонізації аудиту. У світі відчувається незворотний процес корпоративної інтернаціоналізації у різних сферах господарської та фінансової діяльності, водночас відбувається продаж акцій великих мультинаціональних компаній на фондових біржах різних країн. Тому з точки зору специфіки аудиторської перевірки за характером діяльності компанії доречно поділити на міжнародні та національні. На процес глобалізації аудиту найбільше впливають міжнародні корпорації, діяльність яких виходить за межі однієї країни. Це спричинено певними особливостями їх функціонування i, зокрема, різноманітністю систем бухгалтерського обліку, які в них застосовуються (що відрізняються не лише за формою, а й по суті), на території різних держав.

Мультинаціональним корпораціям доводиться складати та читати фінансові звіти відповідно до місцевих стандартів бухгалтерського обліку i одночасно при складанні зведених фінансових звітів виходити із загальноприйнятих принципів та правил бухгалтерського обліку (наприклад, Generally accepted accounting principles, GAAP (в США)), які мають силу в країні походження компанії.

Виходячи з цього, виникає необхідність у:

паралельній стандартизації бухгалтерського обліку та аудиту, узгодженні стандартів різних країн;

координації діяльності аудиторів, які перевіряють дочірні компанії, філії та представництва корпорації на території різних країн, i аудиторської групи, яка перевіряє консолідовану звітність материнської компанії;

досягненні збалансованого складу між аудиторами, які працюють «на виїзді», по різних країнах, та місцевими аудиторами;

досягненні необхідного рівня кваліфікації всіх задіяних аудиторів;

виробленні єдиних підходів до організації та здійснення внутрішнього аудиту в усіх складових частинах мультинаціональної корпорації;

стандартизації та уніфікації аудиторських процедур;

визначенні послідовності та ієрархії надання результатів перевірок внутрішніми аудиторами: одразу в головний офіс компанії чи керівництву місцевого дочірнього підприємства.

Вирішення зазначених питань сприятиме гармонізації аудиту в міжнародному та регіональному масштабах.

Крім того, слід враховувати інтереси внутрішніх користувачів інформації підприємства-клієнта (керівників різних рівнів, ради директорів, контрольних служб) та галузеву специфіку його діяльності. Це означає, що крім загальної гармонізації аудиту доречно розрізняти конкретні її прояви на рівні галузей господарської діяльності та стандартизації інформації (щодо її обсягу та якості), яка надається зацікавленим особам на підприємстві-клієнті, що перевіряється. Доцільно розробити стандартні методики аудиторської перевірки підприємств харчової, легкої, хімічної промисловості, машинобудування, торгівлі тощо, а також визначити стандартну структуру i формат рекомендацій аудитора, звітів з проведених оглядів інформації, аналітичних оцінок.

Зовнішні користувачі інформації аудитора (інвестори, кредитори, покупці, банки, фінансові аналітики, фондові ринки, брокери) теж мають причетність до гармонізації аудиту. Мають бути вироблені загальні вимоги до структури та змісту аудиторських висновків, які складають аудитори різних країн, а це, у свою чергу, сприятиме захисту інтересів користувачів інформації та забезпечить їх права на отримання якісних, стандартизованих даних про результати перевірки. Також необхідно створити умови для неухильного дотримання аудиторами цих вимог.

Національні особливості, притаманні тій чи іншій державі, можуть прискорювати або уповільнювати процес гармонізації аудиту. Серед чинників, які мають при цьому значення, можна назвати такі: рівень економічного розвитку держави (чим вищий рівень розвитку, тим країна є більш інтегрованою у світове економічне співтовариство, а це, у свою чергу, сприяє i створює передумови для інтеграції та гармонізації у сфері аудиту); національні традиції ведення бухгалтерського обліку та здійснення аудиту (часто можуть справляти негативний вплив, оскільки кожен вважає, що саме його система є найкращою, i нічого не хоче в ній змінювати); рівень державного контролю (чим він вищий, тим більша кількість підприємств перевіряється органами державного фінансового контролю, тим жорсткіше його законодавче регулювання, звужується сфера аудиту i зменшується потреба в його гармонізації); співвідношення державної та приватної форм власності (дія, аналогічна попередньому чиннику).

Зовнішні впливи на процес гармонізації аудиту мають такі прояви:

законодавчі та нормативні акти (міжнародні та європейські, які сприяють або вимагають гармонізації (Міжнародні стандарти аудиту, Директиви ЄС));

міжнародні та регіональні фінансові структури (Світовий банк, Європейський банк реконструкції та розвитку, які можуть випускати спеціальні положення, інструкції, що сприяють гармонізації та стандартизації аудиту, наприклад «Керівництво з фінансового обліку, звітності та аудиту», випущене Центральним та операційним відділом обліку та звітності Світового банку у січні 1995 р.);

політичні вимоги, невиконання яких часто викликає негативні фінансові наслідки;

іноземні інвестори, які можуть вимагати проведення аудиту лише відповідно до Міжнародних стандартів аудиту або до стандартів своєї країни;

міжнародне співробітництво на рівні різних структур (державних, професійних організацій та аудиторських фірм);

колоніальна залежність на певному етапі історичного розвитку та вплив інших країн. Розвиток академічної науки у сфері аудиту також сприяє його інтеграції та гармонізації. При цьому визначальною є дія таких чинників:

стан фундаментальних та прикладних досліджень у сфері аудиту (у міру просування та поглиблення досліджень розвивається теорія аудиту та створюються його єдині теоретико-методологічні засади);

кваліфікація викладачів (наприклад, в Україні для підвищення кваліфікації викладачів вищих навчальних закладів з обліку та аудиту, а також для підготовки викладачів з числа практикуючих аудиторів було реалізовано проект «Реформа бухгалтерського обліку та аудиту в Україні», що виконувався компанією ІВТСІ за підтримки Агентства Сполучених Штатів Америки з міжнародного розвитку USAID спільно з Аудиторською палатою України та Київським національним економічним університетом);