15446 (Аудит учета малоценных и быстроизнашивающихся предметов), страница 5

Временные (нетитульные) сооружения, приспособления и устройства учитываются по фактической себестоимости их возведения.

Целесообразно остановиться на рассмотрении дискуссионных моментов, возникающих при учете данной части МПЗ. К одному из таких моментов относится учет % заемных средств, используемых при приобретении МБП. В ПБУ 5/98 говорится о том , что в состав фактических затрат на приобретение МПЗ, "могут также" относится и затраты по оплате % по заемным средствам, если они связаны с приобретением запасов и произведены до даты оприходования МПЗ на складах предприятия. Выражение "могут также" не воспринимается однозначно. Появляется возможность толкования этого выражения как и о невключении данных видов затрат в фактическую с/с приобретенных запасов. Кроме того, с 01.01.2000 вступило Положение по бухгалтерскому учету "Расходы организации", где к операционным расходам относятся %, уплачиваемые организацией за предоставление ей в пользование денежных средств (кредитов, займов). Означает ли это возможность однозначного подхода к решению проблемы: до 2000 года данные расходы (% по займам) в соответствии с ПБУ 5/98 при выполнении двух вышеозначенных условий включались в фактическую с/с запасов, а с 2000 года указанные расходы относятся к операционным или это можно рассматривать как альтернативный вариант? Вопрос, волнующий многих бухгалтеров. По мнению большинства авторов, выбор варианта отнесения указанных затрат зависит от степени его обоснованности. Но наиболее правильным и целесообразным с экономической точки зрения является вариант включения данных видов затрат в фактическую с/с запасов при выполнении указанных в ПБУ 5/98 условий.

Малым предприятиям предоставлено право учитывать МБП как материалы и списывать их на затратные счета сразу после отпуска в эксплуатацию. Остальные предприятия могут аналогично поступать в отношении предметов стоимостью 1/20 лимита величины стоимости одного предмета основных средств.

При проверке операций с МБП необходимо установить правильность отнесения поступивших материальных ценностей к МБП. При этом следует иметь в виду, что перевод ОС в состав МБП не производится (за исключением ОС, приобретенных в I квартале 1997 г.), обращается внимание на то, что также не предполагается перевод ОС в состав МБП в случае, если при переоценке ОС новая, подтвержденная экспертным путем рыночная стоимость основного средства оказалась меньше установленного лимита стоимости МБП.

Важным моментом проверки является изучение правильности исчисления износа МБП и включения его в с/с продукции либо отнесения за счет прибыли после налогообложения.

С введением в действии с 1999 года ПБУ 5/98 расширен диапазон способов погашения стоимости переданных в эксплуатацию МБП. Амортизация указанных предметов производится одним из следующих способов: процентный способ; линейный способ; способ списания стоимости пропорционально

объему продукции (работ, услуг). Аудитору необходимо проверить, что включение сумм износа по МБП в производственные затраты было произведено при соответствующем первичном оформлении отпуска рассматриваемых предметов в эксплуатацию (на основании требований-накладных или других документов). Более того, данные документы должны отражать производственное направление их использования, в противном случае могут возникнуть спорные ситуации с налоговой инспекцией.

Перейдем к рассмотрению способов начисления амортизации МБП.

Процентный способ. Данный способ погашает стоимость МБП, исходя из его первоначальной стоимости и ставки 50 или 100% при направлении предмета в эксплуатацию. Начисление износа в размере 50% стоимости МБП производится при направлении его со склада в эксплуатацию, остальные 50% начисляются при выбытии МБП из-за невозможного использования (непригодности) из производства или эксплуатации. Необходимо заметить, что в соответствии с Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ материальные ценности, остающиеся от списания непригодных к восстановлению и дальнейшему использованию МБП, приходуются по рыночной стоимости на дату списания и соответствующая сумма зачисляется на финансовые результаты у коммерческой организации.

Линейный способ переносит стоимость МБП, исходя из фактической с/с предмета и нормы амортизации, исчисленной на основе срока полезного использования. Рассмотрим данный способ на конкретном примере.

Пример. В производство передан МБП фактической с/с 4000 руб. Срок полезного использования предмета составляет 15 месяцев. Ежемесячная норма амортизации составляет 6,66% (100%/15). Каждый месяц необходимо начислять амортизацию по данному предмету в размере 266,4 руб.(4000*0,0666).

Аудитору следует проверить, что стоимость предметов, предназначенных для сдачи в аренду по договору проката, погашается только линейным способом. Этот же способ применяется при начислении амортизации для специальной одежды и обуви и других средств индивидуальной защиты.

На практике достаточно часто возникает вопрос по определению срока полезного использования МБП. При решении данного вопроса целесообразно обратиться к ПБУ 6/97 "Учет основных средств" и рассмотреть порядок определения срока полезного использования основных средств применительно к МБП.

Способ списания пропорционально объему продукции (работ, услуг). При данном способе сумма амортизации исчисляется пропорционально объему продукции, исходя из количества выпущенной продукции в отчетном периоде с использовании конкретного вида МБП и соотношения его фактической с/с и предполагаемого объема продукции за весь срок полезного использования.

Стоимость специальных инструментов и приспособлений и сменного оборудования погашается только способом списания стоимости пропорционально объему продукции.

Пример. Фактическая с/с приобретаемого специального инструмента составила 3000 руб. Срок полезного использования специального инструмента- 8 месяцев. Прогнозируемый объем выпускаемой продукции за весь срок полезного использования составит 10000 шт. Объем выпущенной продукции за отчетный месяц равен 1250 шт.

Ежемесячная норма амортизации в стоимостном выражении составит 375 руб. ( 1250*(3000/10000))

В обязательном порядке в учетной политике предприятия должны быть отражены способы начисления амортизации по МБП, при этом следует проверить, что применение одного из способов по конкретному предмету производится в течение всего срока его использования. Кроме того, необходимо обратить внимание на то, что срок списания МБП из эксплуатации прямо не зависит от срока их полезного использования. МБП могут списываться из эксплуатации из-за морального износа или утраты ими своего производственого назначения. Заслуживает внимания тот факт, что при использовании процентного метода начисления амортизации 50% стоимости МБП при их выбытии из эксплуатации должны начисляться независимо от окончания срока их полезного использования.

Действующая методика учета амортизируемых МБП предполагает одноканальное начисление амортизации и износа. Оно сопровождается записями:

Д-т счетов 20,23,25,26,29,43

К-т счета 13

Операции по накоплении и расходованию амортизационного фонда в бухгалтерском учете не отражаются. Суммы амортизации МБП поступают на банковские счета организации вместе с выручкой за реализованную продукцию (работы, услуги).

Особое место в учете МБП занимают вопросы их ремонта. ПБУ 5/98 не затрагивает данный вопрос. В Положении о составе затрат № 552 предусмотрено включение в с/с расходов на ремонт лишь основных средств. В более старом Положении по учету МБП, в частности подп. 6.8, предусмотрено следующее: "…расходы по ремонту МБП относятся на те бухгалтерские счета, на которых отражено начисление погашения стоимости этих предметов". В данном вопросе следует руководствоваться нормой Положения по учету МБП, поскольку на сегодняшний день нет никаких указаний по ее отмене.

Кроме того, необходимо проверить еще один аспект, на который должен обратить внимание аудитор при проверке системы учета МБП. Речь идет об учете специальной одежды и обуви. В соответствии с Типовыми отраслевыми нормами бесплатной выдачи работникам специальной одежды и обуви и других средств индивидуальной защиты работникам определенных профессий полагается их выдача. Эти затраты включаются в с/с продукции. Следует также помнить, что выдача указанных предметов в собственность работника рассматривается как доход, полученный им в натуральной форме, о чем свидетельствует закон о подоходном налоге.

При реализации материальных ценностей проверяется правильность определения их цены, отражения на счетах бухгалтерского учета начисления налогов и документального оформления этих операций.

8. Инвентаризация МБП в составе материально-производственных ценностей.

Как бы качественно ни был организован системный бух­галтерский учет, в организациях возможно возникновение расхождений между данными об остатках запасов, числящих­ся на счетах бухгалтерского учета, и фактическими остатками на складах.

Эти расхождения могут быть объективными, так как про­исходят изменения в состоянии материальных ценностей при хранении и перемещении (естественная убыль и др.). Они мо­гут возникнуть из-за несовершенства весоизмерительных средств, а также в результате бесхозяйственности (порча и т.д.), недостач и хищений. Поэтому действующим законодатель­ством предусмотрено, что на предприятиях систематически должна производиться инвентаризация имущества.

Согласно Положению о ведении бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации инвентаризация хозяйственных средств должна производиться по ус­мотрению руководителя организации, кроме случаев, когда проведение инвентаризации обязательно. Проведение инвентаризации обязательно:

а) при передаче имущества предприятия в аренду, выкупе, продаже, а также при преобразовании государственного или муниципального унитарного предприятия;

б) перед составлением годовой бухгалтерской отчетности, кроме имущества, инвентаризация которого проводилась не ранее 1 октября отчетного года. Инвентаризация основных средств может проводиться один раз в три года, а библиотеч­ных фондов - один раз в пять лет;

в) при смене материально ответственных лиц;

г) при выявлении фактов хищений или злоупотреблений, а также порчи имущества;

д) в случае пожара или стихийных бедствий или других чрезвычайных ситуаций;

е) при реорганизации или ликвидации предприятия, пе­ред составлением ликвидационного баланса и в других слу­чаях, предусмотренных законодательством Российской Фе­дерации.

Для проведения инвентаризации приказом руководителя создается инвентаризационная комиссия. На крупных пред­приятиях наряду с центральной инвентаризационной комис­сией создаются рабочие комиссии. Инвентаризация проводит­ся при обязательном участии материально ответственных лиц. Если по каким-то причинам материально ответственное лицо не может присутствовать при проведении инвентаризации, то в состав инвентаризационной комиссии включается предста­витель незаинтересованной организации.

К началу инвентаризации в карточках учета МБП должны быть отражены все операции по движению МБП; по каждому из них выведены остатки на день инвентари­зации; первичные документы по движению материалов необ­ходимо сдать в бухгалтерию и подвергнуть бухгалтерской обработке. Факт сдачи всех документов в бухгалтерию и от­сутствие неоприходованных или несписанных ценностей ма­териально ответственные лица подтверждают письменно.

При проведении инвентаризации члены рабочей комиссии осуществляют тщательный подсчет МБП и полученные фактические результаты записывают в инвентаризационные описи. Запись производится по каждому отдельному наименованию матери­алов с указанием номенклатурного номера,, вида, группы, ар­тикула, партии, сорта в единицах счета, массы или меры.

Описи заполняются не менее чем в двух экземплярах, каж­дая страница подписывается всеми членами инвентаризаци­онной комиссии.

При осуществлении инвентаризации учитываются особен­ности отдельных видов материалов. Материально-производственные запасы заносятся в опи­си по каждому отдельному наименованию с указанием вида, группы, количества и других необходимых данных (артикула, сорта и др.).

Комиссия в присутствии заведующего складом (кладовой) и других материально ответственных лиц проверяет фактичес­кое наличие товарно-материальных ценностей путем обяза­тельного их пересчета, перевешивания или перемеривания. Не допускается вносить в описи данные об остатках ценностей со слов материально ответственных лиц или до данным учета без проверки их фактического наличия. Товарно-материальные ценности, поступающие во время проведения инвентаризации, принимаются материально ответ­ственными лицами в присутствии членов инвентаризационной комиссии и приходуются по реестру или товарному отчету пос­ле инвентаризации. Эти товарно-материальные ценности за­носятся в отдельную опись под наименованием «Товарно-ма­териальные ценности, поступившие во время инвентаризации». В описи указываются дата поступления, наименование постав­щика, дата и номер приходного документа, наименование то­вара, количество, цена и сумма. Одновременно на приходном документе за подписью председателя инвентаризационной ко­миссии (или по его поручению - члена комиссии) делается от­метка «после инвентаризации» со ссылкой на дату описи, в которую записаны эти ценности.

При длительном проведении инвентаризации в исключи­тельных случаях и только с письменного разрешения руково­дителя и главного бухгалтера организации в процессе инвен­таризации товарно-материальные ценности могут отпускаться материально ответственными лицами в присутствии членов инвентаризационной комиссии. Эти ценности заносятся в от­дельную опись под наименованием «Товарно-материальные ценности, отпущенные во время инвентаризации». Оформля­ется опись по аналогии с документами на поступившие товар­но-материальные ценности во время инвентаризации. В рас­ходных документах делается отметка за подписью председателя инвентаризационной комиссии или по его поручению - члена комиссии.

Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы, нахо­дящиеся в эксплуатации, инвентаризуются по месту их нахож­дения и лицам, на ответственном хранении которых они нахо­дятся. По МБП, выделенным в индивидуальное пользование работникам, допускается составление групповых инвентари­зационных описей с указанием в них ответственных за эти предметы лиц, на которых открыты личные карточки, с распиской их в описи. На МБП, пришедшие в негодность и не списанные, инвентаризационная комиссия составляет акт на их спи­сание с указанием времени эксплуатации, причин негодности, возможности использования этих предметов на хозяйственные цели.

Тара записывается в опись по видам, целевому назначе­нию и качественному состоянию (новая, бывшая в употребле­нии, требующая ремонта и т.д.). На тару, пришедшую в не­годность, составляется акт на списание с указанием причин негодности и лиц, ответственных за тару.