16871 (Облік і аудит кредитів банку), страница 10

Рис. 3.1. Послідовність етапів внутрішнього аудиту

Коротко дослідимо суть кожного із відокремлених етапів [73; 185]:

Перший етап: виявлення проблем та визначення пріоритетних напрямів контролю. На цьому етапі керівник служби внутрішнього аудиту повинен провести ряд консультацій, нарад з вищим керівництвом підприємства та менеджерами різних рівнів управління; тобто у такий спосіб проводиться діагностика стану справ у різних сферах фінансово-господарської діяльності підприємства, системах управління, внутрішнього контролю та бухгалтерського обліку. Враховується також інформація попередніх результатів внутрішнього аудиту, раніше виявлені недоліки та слабкі місця.

Для повноти виявлення проблем, які існують на підприємстві, керівник служби внутрішнього аудиту повинен ретельно оцінити елементи системи внутрішнього контролю підприємства (структурна організація, фізичний контроль наявності та доступу до активів, дозвіл та схвалення, арифметичний та бухгалтерський контроль, персонал, спостереження, управління (менеджмент, процедури контролю), а також їх дієвість та ефективність. Вибір напрямів дослідження, як правило, на початку року, може здійснюватись як за ініціативою керівництва, так і самих внутрішніх аудиторів.

Другий етап: планування. Як і зовнішня перевірка, внутрішній аудит повинен бути належно спланований. Це досить відповідальний етап, який включає багато компонентів. Етап планування може забирати ЗО-40% часу від загального часу перевірки. Суть цього етапу полягає у визначенні мети та обсягу аудиту, строків його виконання, збиранні загальної інформації про обраний напрям перевірки (складову системи управління чи внутрішнього контролю, діяльність певного виконавця, структурного підрозділу чи конкретне завдання, наприклад пошук резервів зниження собівартості продукції); визначенні виконавців внутрішнього аудиту, технічних засобів та інших ресурсів; установленні кола осіб (персоналу підприємства), які мають відношення до перевірки і зобов'язані надавати внутрішньому аудитору необхідну інформацію; оцінюванні рівня аудиторського ризику та межі суттєвості; складанні плану та програми внутрішнього аудиту.

Внутрішньому аудитору варто оцінювати три аспекти, пов'язані з ризиком: 1) ризики діяльності підприємства, тобто бізнес-ризики; 2) ризики, пов'язані зі здійсненням внутрішнього аудиту; 3) ризик частоти (періодичності) внутрішнього аудиту [79; 345].

На етапі планування внутрішнього аудиту необхідно визначити припустиму величину суттєвості помилок, неточностей, перекручень. Для цього по кожному об'єкту внутрішнього аудиту на підприємстві треба розробити свої критерії оцінювання суттєвості. Оцінювати суттєвість варто із застосуванням комплексного підходу, тобто брати до уваги два її аспекти: якісний та кількісний.

Якісний аспект повинен включати оцінювання на основі професійного судження внутрішнього аудитора відхилень здійснених господарських операцій та інших дій від чинного законодавства, нормативних актів, внутрішніх положень і правил; виявлення пропусків інформації, дотримання мінімального рівня деяких фінансових показників; оцінювання відповідності окремих управлінських рішень чи дій керівників загальній фінансовій політиці підприємства [41; 302].

Кількісний аспект оцінювання суттєвості передбачає визначення максимального рівня припустимої помилки у грошовому виразі [68; 90].

Після оцінювання аудиторського ризику та рівня суттєвості внутрішній аудитор складає план і програму своєї роботи з перевірки певного об'єкта. Структура плану та програми внутрішнього аудиту цілком відповідають аналогічним документам зовнішнього аудиту. Розбіжності можуть стосуватись їх змісту за рахунок специфічних процедур внутрішнього аудиту, які у них мають бути зафіксовані.

Спочатку керівником відділу внутрішнього аудиту складається план роботи. При цьому слід ураховувати аудиторську стратегію, аналітичний ризик, можливість ресурсів підприємства, адміністративні інтереси, завдання зовнішнього аудитора.

Розроблюється загальний план очікуваних перевірок із зазначенням дати кожної з них, виконавців, затрат на проведення. Більш детальне планування (із зазначенням змісту робіт) здійснюється за кожною конкретною запланованою перевіркою. Необхідно провести певну підготовчу роботу. Внутрішній аудитор заздалегідь повинен установити контакт з апаратом управління того відділу, ділянки, які будуть підлягати перевірці. Узгоджуються способи отримання внутрішнім аудитором необхідної інформації, строки її передавання; обумовлюється можливість присутності під час перевірки (у разі потреби) конкретних посадових осіб. Внутрішня аудиторська перевірка має бути організована так, щоб вона не заважала нормальній діяльності підрозділу, що перевіряється. У процесі складання плану і програми внутрішнього аудиту враховують вплив таких факторів [71; 152]:

– вихідні дані;

– мета внутрішнього аудиту; – сфера перевірки;

– можливість застосування певних специфічних методів аудиту;

– перелік необхідних документів, звітів;

– строки проведення внутрішнього аудиту;

– віддаленість у часі від попередньої внутрішньої перевірки даної сфери;

– можливість отримання достовірної інформації;

– бюджетні витрати.

Як окремий документ у процесі планування внутрішнього аудиту розробляється бюджет робочого часу внутрішніх аудиторів, приклад якого наведено у табл. 3.1 [74; 145].

Крім плану і програми перевірки може складатися виробничо-технічний план внутрішнього аудиту, у якому визначаються кількість і склад персоналу, який буде задіяний у процесі контролю, розподіл бюджету часу між виконавцями та його оплата; залучення інших спеціалістів (у разі потреби).

Третій етап внутрішнього аудиту – збирання та оцінювання інформації. Це основний етап перевірки, на якому внутрішній аудитор здійснює заплановані аудиторські процедури та збирає необхідні аудиторські докази (свідчення), вимоги до яких збігаються із зовнішнім аудитом. З цією метою виконуються [57; 204]:

1) різноманітні аналітичні процедури (відмітною рисою яких може бути порівняння показників діяльності різних підрозділів підприємства, що дуже рідко здійснює зовнішній аудитор);

2) інвентаризація – внутрішній аудитор може сам брати участь у її проведенні, а зовнішній лише спостерігає і вибірково перевіряє результати;

3) контрольні обміри та лабораторні аналізи (випробування) (для цього зовнішній аудитор, як правило, залучає експертів);

4) обстеження об'єкта контролю;

5) контрольний запуск сировини і матеріалів;

6) опитування персоналу;

7) запити (як до зовнішніх джерел інформації – дебіторів, кредиторів), так і до внутрішніх (офіційне письмове звернення до керівника певного підрозділу);

8) тестування й оцінювання системи внутрішнього контролю;

9) перевірка ведення бухгалтерського обліку (фінансового та управлінського) і складання звітності;

10) документальна перевірка різних аспектів фінансово-господарської діяльності підприємства;

11) контроль кадрового складу, його компетентності та кваліфікації.

Тобто внутрішній аудитор збирає і вивчає за допомогою відповідних методів, прийомів і процедур усю необхідну фінансову та нефінансову інформацію. Зібрані дані мають бути належно відображені в його робочій документації. За кожною позицією плану та програми слід зробити відповідні оцінки та висновки.

У процесі виконання запланованих дій внутрішній аудитор повинен ознайомитись із цілями та завданнями ділянки, яка перевіряється, з діяльністю підприємства в цілому і його структурою. Необхідно також виконати аналітичні огляди за обраними напрямами перевірки. Керівник ділянки (відділу), яка перевіряється, мусить мати копію плану аудиту. Попередньо доцільно зібрати відкриті збори підрозділу, на яких установлюються імовірні строки та необхідні умови аудиторської перевірки.

Аудитор повинен довести до відома працівників ділянки, що контролюється, і обговорити з ними такі основні моменти: – умови та строки перевірки; – забезпечення доступу до персоналу та документації; – пояснення того, як аудит буде проводитися; – можливість обговорення – результатів; – організація закритих зборів; – пояснення звітів і виконаних процедур; – визначення сфери діяльності внутрішнього аудитора.

Аудитор повинен визначити для себе сфери дослідження; посадових осіб, опитування яких слід провести; документацію, яку потрібно отримати. Під час перевірки внутрішній аудитор постійно контролює виконання плану і програми, оцінює виконану роботу.

Сфера діяльності внутрішнього аудитора і методика самої перевірки подібні до тих, які використовуються зовнішнім аудитором, з тією різницею, що контроль внутрішнього аудитора спрямований не лише на фінансову звітність і бухгалтерський облік [12; 412].

На четвертому етапі перевірки внутрішній аудитор повинен здійснити узагальнення зібраних даних, оцінити їх порівняно з установленими критеріями, нормами, внутрішніми положеннями та інструкціями, законодавчими та нормативними актами, порівняти кількість виявлених помилок, недоліків та порушень з раніше встановленим рівнем суттєвості, а потім зробити необхідні висновки, скласти письмовий звіт, розробити необхідні рекомендації та пропозиції і, нарешті, повідомити про отримані результати вище керівництво підприємства.

Звіт внутрішнього аудитора повинен відповідати певним вимогам: достовірність (підтвердження викладеного матеріалу конкретними фактами), зрозумілість та логічність (не повинен потребувати додаткових усних пояснень та коментарів); він не може бути невиправдано довгим, переобтяженим зайвими деталями та спеціальними термінами; своєчасність (подається одразу після завершення перевірки та у терміни, актуальні для вирішення проблем, які вивчалися внутрішнім аудитором); чіткість та системність викладення даних [14; 90].

У національному стандарті внутрішнього аудиту №6 «Складання аудиторського висновку», затвердженого НБУ для комерційних банків України, зазначено лише загальні вимоги щодо його змісту та складу. Для того щоб звіт внутрішніх аудиторів з максимальною ефективністю виконував своє функціональне призначення він повинен мати таку структуру: 1) вступна частина; 2) загальні висновки; 3) дослідницька частина; 4) результативна частина; 5) рекомендації; 6) підписи керівника служби внутрішнього аудиту та аудиторів-виконавців; 7) додатки та коментарі [15; 153].

Таблиця 3.1. Бюджет робочого часу на проведення внутрішнього аудиту відділу постачання

У вступній частині слід сформулювати напрями перевірки, її мету та завдання, результати попередніх перевірок. Загальні висновки являють собою стисле формулювання думки (висновків) внутрішнього аудитора про об'єкт перевірки та виявлені найсуттєвіші порушення.

Дослідницька частина містить загальну інформацію про об'єкт перевірки (наприклад, структуру відділу, його основні завдання, інформаційні потоки); головні напрями діяльності; методи і прийоми, які застосував у своїй роботі внутрішній аудитор; джерела інформації, які були використані; виявлені факти порушень і помилок та їх обґрунтування; результати обговорення й узгодження звіту з керівником підрозділу, який перевірявся [16; 300].

У результативній частині внутрішній аудитор наводить розгорнутий висновок за результатами перевірки і далі формулює рекомендації, які б дали змогу уникнути виявлених недоліків, підвищити ефективність функціонування систем, підрозділів.

Звіт має бути підписаний керівником служби внутрішнього аудиту та аудиторами-виконавцями. У кінці звіту можуть бути наведені додатки, які містять додаткові коментарі, пояснення, розрахунки, ілюстрації [25; 204].

Внутрішні аудитори, на відміну від зовнішніх, повинні обговорити й узгодити з керівниками контрольованих підрозділів, служб усі питання, які стосуються перевірки, особливо в частині виявлених недоліків і рекомендацій щодо їх усунення. Якщо з певних питань не було досягнуто згоди, то це має бути відображено у звіті. Складений внутрішнім аудитором підсумковий документ передається керівникові структурного підрозділу та вищому керівництву підприємства.

На останньому, п'ятому, етапі внутрішнього аудиту обов'язковим є отримання від керівництва підприємства письмової офіційної відповіді на звіт внутрішніх аудиторів та їх рекомендації. Це – відмітна риса порівняно із зовнішнім аудитом. У відповіді керівництва має бути зазначено, які рекомендації виконані, а які вважаються неефективними з погляду затрат. Тільки після отримання письмової відповіді аудиторська перевірка вважається завершеною. На внутрішніх аудиторів також покладається обов'язок контролю виконання розроблених ними і затверджених керівництвом рекомендацій та заходів структурними підрозділами, яким вони були адресовані. З цією метою внутрішнім аудиторам слід переконатися, що призначені відповідальні особи за реалізацію рекомендацій, установлено конкретні терміни отримання від керівників підрозділів відповіді про вжиті заходи та їх наслідки. У разі необхідності може бути призначена позапланова повторна внутрішня аудиторська перевірка [40; 80].

Варто пам'ятати, що суть якісного внутрішнього аудиту полягає у досягненні рівноваги між потребами керівництва у доступі до надійної, своєчасної та об'єктивної інформації про діяльність підприємства, окремих його підрозділів і вартістю збору, обробки та надання такої інформації.

На великих і середніх підприємствах України найближчим часом поступово треба створювати служби внутрішнього аудиту, діяльність яких має бути економічно виправданою. Мають бути прийняті відповідні законодавчі акти, нормативи внутрішнього аудиту, створене методичне забезпечення.

Нажаль на досліджуваному підприємстві АФ «Україна» процедури внутрішнього аудиту не виокремлено й не застосовуються, що спричинило такий недолік як невизначеність можливостей по здешевленню банківських кредитів, а саме, не зважаючи на наявність підстав до участі у Комплексній програмі розвитку аграрного сектору економіки, а саме: відсутність заборгованості по заробітній платі, перед бюджетом за податками й платежами, підприємство не надавало заяви до участі у конкурсі з відшкодування відсотків за кредитами, залученими на розвиток агропромислового підприємства.