135898 (Особенности налогообложения рекламной акции)

Особенности налогообложения рекламной акции

Ю. А. Васильев /генеральный директор КГ «Аюдар», к.э.н.

Практика предпринимательской деятельности показывает, что стабильность и финансовый успех фирмы во многом зависят от налаженных хозяйственных связей и от количества покупателей ее товаров и услуг. Для этих целей широко используется реклама, наиболее распространенными способами которой являются бесплатная раздача покупателям сувенирной продукции и образцов товаров, в том числе организация бесплатной дегустации. Рекламировать свою продукцию можно через СМИ, Интернет, с помощью каталогов, брошюр, листовок. О том, с какими трудностями может столкнуться бухгалтер при отражении указанных операций, вы узнаете из данной статьи.

Рекламные расходы в целях налогообложения прибыли

На основании абз. 2–4 п. 4 ст. 264 НК РФ к рекламным расходам, учитываемым для целей налогообложения (пп. 28 п. 1 ст. 264 НК РФ) в размере фактических затрат, относятся:

– расходы на рекламные мероприятия через средства массовой информации (в том числе объявления в печати, передача по радио и телевидению) и телекоммуникационные сети;

– расходы на световую и иную наружную рекламу, включая изготовление рекламных стендов и рекламных щитов;

– расходы на участие в выставках, ярмарках, экспозициях, на оформление витрин, выставок-продаж, комнат образцов и демонстрационных залов, изготовление рекламных брошюр и каталогов, содержащих информацию о работах и услугах, выполняемых и оказываемых организацией, и (или) о самой организации, на уценку товаров, полностью или частично потерявших свои первоначальные качества при экспонировании.

К сведению: Федеральным законом № 58-ФЗ в п. 4 ст. 264 НК РФ внесены изменения. В частности, расширен перечень расходов на изготовление рекламных брошюр и каталогов, учитываемых в качестве расходов на рекламу. Новая редакция статьи выглядит следующим образом: расходы на участие в выставках, ярмарках, экспозициях, на оформление витрин, выставок-продаж, комнат образцов и демонстрационных залов, изготовление рекламных брошюр и каталогов, содержащих информацию о реализуемых товарах, выполняемых работах, оказываемых услугах, товарных знаках и знаках обслуживания, и (или) о самой организации, на уценку товаров, полностью или частично потерявших свои первоначальные качества при экспонировании . Она вступит в силу с 1 января 2006 года. Отметим, что данный перечень является закрытым и не подлежит расширительному толкованию.

Остальные расходы на рекламу нормируются: они учитываются для целей налогообложения прибыли в размере, не превышающем 1% выручки от реализации, сформированной по данным налогового учета, согласно п. 2 ст. 249 НК РФ, кассовым методом или методом начисления (в зависимости от того, каким способом предприятие определяет базу по налогу на прибыль). При этом выручка от реализации берется без учета НДС и акцизов. Это следует из того, что при определении доходов от реализации из них исключаются суммы налогов, предъявленные налогоплательщиком покупателю (п. 1 ст. 248 НК РФ).

Как показала аудиторская практика, у бухгалтеров в основном возникают вопросы по нормируемым рекламным расходам, в связи с чем мы уделим им больше внимания. Итак, к нормируемым рекламным расходам, в силу абз. 5 п. 4 ст. 264 НК РФ, относятся:

– расходы налогоплательщика на приобретение (изготовление) призов, вручаемых победителям розыгрышей таких призов во время проведения массовых рекламных кампаний;

– расходы на иные виды рекламы.

К иным видам рекламы относятся не поименованные в составе ненормируемых расходы. Ими могут быть: проведение рекламных кампаний, в ходе которых некоторые товары (образцы товаров) передаются покупателям бесплатно; раздача мелких сувениров с логотипом организации (футболок, кружек, ручек, календарей и т.п.); дегустация выпускаемой продукции; распространение листовок и буклетов и т.п.

Обратите внимание: поскольку иные виды рекламы в гл. 25 НК РФ не определены, они подлежат определению применительно к нормам законодательства о рекламе.

В соответствии со ст. 2 Федерального закона «О рекламе»[1] под рекламой понимается распространяемая в любой форме, с помощью любых средств информация о физическом или юридическом лице, товарах, идеях и начинаниях (рекламная информация), которая предназначена для неопределенного круга лиц и призвана формировать или поддерживать интерес к этим физическому, юридическому лицу, товарам, идеям и начинаниям, способствовать реализации товаров, идей и начинаний.

Сопоставление норм налогового законодательства и законодательства о рекламе приводит к выводу, что ключевым положением для учета расходов на рекламу в целях налогообложения прибыли является распространение информации неопределенному кругу лиц. Если отсутствует элемент неопределенности получателей, характерный для распространения рекламной информации (например, передача продукции с логотипом предприятия осуществлена клиентам – заказчикам, покупателям, то есть конкретным лицам), то произведенные затраты не могут быть отнесены к рекламным расходам, учитываемым при налогообложении прибыли (см., например, Постановление ФАС МО от 28.04.05 № КА-А40/3274-05). Подобная раздача товаров (продукции) будет расценена налоговыми органами как обычная безвозмездная передача, и, как следствие, их стоимость, а также затраты, связанные с такой передачей, будут исключены из налоговых расходов (пп. 16 ст. 270 НК РФ). Логика законодателя в решении этого вопроса такова: указанные затраты не являются экономически обоснованными, так как напрямую не влекут увеличения дохода налогоплательщика.

Вместе с тем обращаем ваше внимание на то, что любую ситуацию по рекламе следует рассматривать индивидуально для каждого конкретного случая. Так, в Письме УМНС по г. Москве от 22.03.04 № 26-12/18582 было рассмотрено следующее. Командированными работниками маркетинговой службы производителя была осуществлена передача образцов готовой продукции заранее определенным потенциальным покупателям. Понятно, что пп. 16 ст. 270 НК РФ не дает возможности учитывать данные расходы в целях налогообложения. В то же время в письме было указано: расходы по передаче образцов продукции могут быть признаны экономически оправданными, если их передача способствовала заключению договоров на поставку с конкретной организацией, которой были переданы образцы, и, следовательно, могут быть учтены для целей налогообложения прибыли как прочие расходы на основании пункта 1 статьи 252 НК РФ.

Налоговые последствия во многом зависят от того, как будет оформлена эта операция. Например, в приказе директора по организации может быть указано, что раздача товаров будет осуществлена в целях увеличения числа заключенных договоров, объема поставок и, соответственно, прибыли организации. Дополнительным преимуществом станут и внутренние документы компании, закрепляющие данные операции как составную часть маркетинговой политики организации, способствующей росту прибыли налогоплательщика.

Дегустация выпускаемой продукции

Одним из видов рекламной кампании является дегустация выпускаемой продукции. Расходы по этой акции можно отнести к рекламным в том случае, если она проводится в публичном заведении (например, в магазине).

При этом (на что нами уже было обращено внимание читателей) затраты на дегустацию товаров, работ, услуг могут быть признаны в составе рекламных расходов только в том случае, если выполняются положения Федерального закона «О рекламе».

Если дегустация проводится по специальным приглашениям в офисе производителя, то указанные затраты не относятся к рекламным расходам. Такой же точки зрения придерживается УМНС РФ по г. Москве в Письме от12.05.03 № 26-12/25950.

Распространение листовок и буклетов

Во время рекламной кампании потенциальным клиентам фирмы часто раздают буклеты и листовки. Это может быть как самостоятельная рекламная акция, так и одна из составляющих других видов рекламы.

Обратите внимание: в закрытом перечне ненормируемых рекламных расходов указаны расходы на изготовление рекламных брошюр и каталогов. Слов «листовки» и «буклеты» в нем нет, в связи с чем налоговые органы могут потребовать учитывать расходы на их изготовление в целях налогообложения прибыли в пределах норматива. Избежать спорной ситуации налогоплательщики смогут, если в первичных документах (договорах, счетах-фактурах, накладных и т.д.) вместо слов «буклеты» и «листовки» укажут «брошюры» и «каталоги», которые поименованы в абз. 4 п. 4 ст. 264 НК РФ.

Кроме того, если листовки или буклеты напечатаны для их раздачи на выставке или ярмарке, то эти расходы можно включить для целей налогообложения прибыли полностью, а не нормировать. Дело в том, что согласно п. 4 ст. 264 НК РФ расходы на участие в выставках и ярмарках включаются без норматива. Расходы на изготовление буклетов и листовок следует включить в смету расходов на участие в выставке. Необходим также приказ руководителя организации о распространении рекламной печатной продукции.

В судебных разбирательствах по данному вопросу имеет место положительная арбитражная практика (см., например, Постановление ФАС ВВО от 13.01.05 № А43-1729/2004-32-152, в котором суд посчитал правомерным отнесение обществом части затрат на рекламу печатного характера (в том числе листовок) к ненормируемым расходам, поскольку они использовались налогоплательщиком для оформления витрины и распространения в рекламных акциях).

Распродажа

«При покупке товара на определенную сумму вы получаете подарок» или «Только в этом месяце в нашем магазине распродажа товара по сниженным ценам» – такие рекламные акции проводятся торговыми организациями достаточно часто с целью ускорения реализации товара, продвижения его на новые рынки и т.п., то есть с применением так называемых скидок. Материал о том, какие налоговые последствия ожидают налогоплательщика в случае осуществления подобных рекламных акций, был напечатан в № 9 нашего журнала[2], поэтому в рамках настоящей статьи они рассматриваться не будут.

Приобретение и раздача мелких сувениров на выставке и во время рекламных акций

Если распространяемые организацией сувениры содержат символику организации (ее наименование, адреса и контактные телефоны, указание на осуществляемые виды деятельности и др.), они являются носителями информации рекламного характера. В связи с этим расходы на их приобретение являются частью производственно необходимых затрат, учитываемых для целей налогообложения прибыли.

Пример 1.

В июне 2005 г. в целях повышения спроса на свою продукцию торговая организация провела акцию среди потенциальных покупателей, где им были подарены ручки с логотипом фирмы. Стоимость ручек составила 11 800 руб., в том числе НДС – 1 800 руб.

Выручка от реализации продукции за полугодие 2005 г. составила 354 000 руб., в том числе НДС – 54 000 руб.

На основании п. 4 ст. 264 НК РФ затраты на изготовление сувениров с логотипом фирмы нормируются, и, соответственно, предельная величина расходов на изготовление ручек, относимая для целей налогообложения прибыли к прочим расходам, составит 3 000 руб. ((354 000 руб. - 54 000 руб.) х 1%).

Расходы на рекламу сверх норм в сумме 7 000 руб. (10 000 - 3 000) налогооблагаемую прибыль организации не уменьшают (п. 44 ст. 270 НК РФ).

В бухгалтерском учете организации будут сделаны следующие записи:

Субсчет «Налог на прибыль».

Размер расходов на рекламу, принимаемых при исчислении налога на прибыль, организация должна проверять в течение года за каждый отчетный период. Норматив рассчитывается нарастающим итогом с начала года, и неучтенные в одном отчетном периоде расходы могут быть признаны в другом. Но, несмотря на это, в соответствии с ПБУ 18/02[3] сверхнормативные расходы – это постоянная разница, которую в дальнейшем при соблюдении норматива нужно погасить проводкой: сторно Дебет 99 Кредит 68 субсчет «Налог на прибыль».

Налог на добавленную стоимость

О налоговых вычетах

Пунктом 7 ст. 171 НК РФ определено, что если в соответствии с гл. 25 НК РФ расходы принимаются для целей налогообложения по нормативам, суммы налога по таким расходам подлежат вычету в размере, соответствующем указанным нормам. Таким образом, «входной» НДС можно принять к вычету только в том размере, который соответствует нормативу рекламных расходов, а «сверхнормативный» налог зачесть из бюджета нельзя. Кроме этого, нельзя учесть его и в составе расходов для исчисления налога на прибыль. Таким образом, НДС, приходящийся на сверхнормативные рекламные расходы, к вычету не принимается и списывается за счет собственных средств.

Вопрос: приводит ли увеличение предельной суммы принимаемых рекламных расходов на протяжении года к возникновению дополнительных сумм налогового вычета по НДС?

Как уже было отмечено, нормируемые расходы считают нарастающим итогом с начала года, поэтому может случиться так, что, например, в I квартале фирма превысит норматив рекламных расходов, а по итогам полугодия – нет. Или, наоборот, по результатам полугодия компания уложится в норматив, а в конце года фактические расходы превысят его. Значит, сумма «нормативного» «входного» НДС будет меняться, и ее нужно регулярно пересчитывать.