30 (650118), страница 4
Текст из файла (страница 4)
4. В дополнение к вышеназванным документам, регулирующим учет и являющимся, как правило, обязательными, существуют рекомендации отдельных профессиональных бухгалтерских организаций (таких, как Институт дипломированных бухгалтеров Англии и Уэльса и др.). Они не являются обязательными и представляют собой рекомендации по отдельным профессиональным вопросам для членов таких организаций. Например, АССА выпускает руководства по техническим (методическим) вопросам представления финансовой отчетности, раскрытия информации о распределении прибыли в контексте Акта о компаниях и т. п. Совет по учетным стандартам (ASB) выпустил документ под названием Операционный и финансовый обзор (Operating and Financial Review) и т. д.
5. Все вышеназванные документы прямо регулируют ведение учета и составление отчетности, представляя собой национальные законы и стандарты учета Великобритании. Однако система регулирования учета подвержена и опосредованному влиянию со стороны Европейского законодательства и Международных стандартов учета. Мы уже говорили о том, что требования европейских директив включены в Акты о компаниях (4-, 7-, 8-я директивы). Международные стандарты оказывают большое влияние на разрабатываемые стандарты учета Великобритании. ASB в предисловии к учетным стандартам отмечает, что стандарты разрабатываются с учетом международных тенденций, в соответствии с чем Стандарты финансовой отчетности (FRS) содержат ссылки на международные стандарты по аналогичным вопросам или ссылки на прямое применение международных стандартов*.
Таким образом, мы рассмотрели системы учета, существующие в США и Великобритании, способы регулирования ведения учета и составления отчетности и порядок такого регулирования.
Очевидно, что учетные системы различных стран существенно различаются. Причинами таких различий являются как социально-экономические, так и политические и даже географические факторы.
В качестве социально-экономических причин можно выделить характер развития рынков капитала, количество инвесторов и кредиторов, участие в международных рынках капитала, уровень инфляции, размеры и организационную структуру предприятий, общий уровень образования, типы законодательных систем.
* Elliot В., Elliot J. Financial Accounting and Reporting, 2-nd ed. Prentice Hall, 1996, p.138.
Традиционно в США и Великобритании рынки ценных бумаг получили широкое развитие, основными поставщиками капитала для компаний выступает большое число мелких инвесторов, которым требуется постоянная и полная информация о деятельности фирм и которую они получают с помощью финансовой отчетности. Велико число транснациональных корпораций, играющих ведущую роль на мировых рынках. В Германии и Японии потребности компаний в капитале удовлетворяются в основном немногими крупными банками, которые имеют доступ к дополнительной (помимо содержащейся в отчетности) информации о деятельности предприятий. Во Франции и Швеции большую роль в экономике и соответственно в финансировании компаний играет государство, что предполагает ориентацию системы учета и отчетности на удовлетворение требований государственных органов. Страны можно разделить на имеющие высокий уровень и низкий уровень инфляции. К первым относятся прежде всего страны Южной Америки. Для того чтобы информация, содержащаяся в финансовой отчетности, была полезна для пользователей, она должна быть скорректирована на индексы инфляции. Для стран с низким уровнем инфляции такая проблема не актуальна. В силу высокого уровня развития экономики в США, Великобритании, Нидерландах, Германии и других развитых странах предприятия отличаются достаточно крупными размерами и сложной организационной структурой, уровень образования высок. Это приводит к сложности учетной информации, которая, с одной стороны, адекватно отражает существующую экономическую реальность, а с другой стороны адекватно воспринимается пользователями. В слаборазвитых странах учетные системы достаточно просты по причине небольшого размера предприятий и невысокого уровня общего образования. Историческое развитие законодательных систем также оказало большое влияние на системы учета. Страны обычно делят на две большие группы: страны-законодатели (code-law countries; legalistic orientation) и страны-незаконодатели (common-law countries; non-legalistic orientation). Первые отличаются предписательностью законов по принципу: "разрешено то, что разрешено". В силу этого, учетные правила жестко регламентированы и определяются законодательством. К таким странам относятся, например, Германия, Франция, Австрия и др. Для стран-незаконодателей характерен разрешительный подход по принципу: "разрешено то, что не запрещено". Соответственно учетные системы отличаются большей многовариантностью и гибкостью, как правило очерчены рамки, в которых предприятиям предоставлена свобода выбора. Учетные правила или стандарты определяются не законодательством, а разрабатываются профессиональными организациями бухгалтеров. Такой подход используется в США, Великобритании, Канаде и ряде других стран.
Учетные системы могут быть экспортированы так же, как и любые другие товары. Влияние учетных правил одной страны на учетные правила другой может быть обусловлено политической или экономической зависимостью, географическим положением. Например, учетная система Индии близка к английской в результате существовавшей коллониальной зависимости, система учета Канады находится под сильным влиянием американской учетной практики в силу географического положения.
Таким образом, учетные системы различных стран отличаются многообразием. Однако можно выделить группы стран, придерживающихся однотипных подходов к построению систем учета. Заметим, что не существует двух стран, где правила учета были бы абсолютно тождественны.
Одной из самых распространенных является трехмодельная классификация учетных систем*, согласно которой выделяются:
1) британо-американская модель (Великобритания, США, Нидерланды, Канада, Австралия и др.);
2) континентальная модель (Германия, Австрия, Франция, Швейцария, Италия и др.);
3) южноамериканская модель (Бразилия, Аргентина, Боливия и др.).
Основными характеристиками первой модели являются ориентация учета на нужды широкого круга инвесторов, что обусловлено высокоразвитым рынком ценных бумаг; отсутствие законодательного регулирования учета, который регламентируется стандартами, разрабатываемыми профессиональными организациями бухгалтеров; гибкость учетной системы; высокий образовательный уровень как бухгалтеров, так и пользователей финансовой информации.
Вторая модель отличается наличием законодательного регулирования учета; тесными связями предприятий с банками, являющимися основными поставщиками капитала; ориентацией учета на государственные нужды налогообложения и макроэкономического регулирования; консерватизмом учетной практики.
И наконец, основной особенностью третьей модели считается ориентация методики учета на высокий уровень инфляции и нужды государственного регулирования.
Наличие столь разных подходов к формированию систем учета затрудняет "общение" национальных предприятий на международном уровне, выход на международные рынки капитала, совместную деятельность компаний разных стран. Возникает вопрос: "Что делать?" На него существует несколько ответов.
1) Не делать ничего, если предприятие функционирует только на внутреннем рынке или если язык и валюта такой компании известны в мировом масштабе (например, компании США).
2) Подготовка "удобного перевода" (convenience translation) отчетности на язык пользователя без изменения валюты и принципов учета (такие отчеты часто представлялись финскими компаниями для ведения переговоров с российскими контрагентами).
3) Подготовка "удобного отчета" (convenience statement), когда отчетность не только переводится на язык пользователя, но и пересчитывается в валюту пользователя, хотя учетные принципы остаются теми же (этот подход характерен для японских компаний).
4) Подготовка "частично пересчитанного отчета" (restate on a limited basis) с переводом, пересчетом валюты и частичным пересчетом отдельных элементов финансового отчета в соответствии с принципами учета страны пользователя. Эта информация дается как приложение к различным формам отчета. (Компания "Вольво" пользовалась этим способом.)
5) Подготовка "дублирующего финансового отчета" (secondary financial statement). В этом случае делается перевод, пересчет валюты и пересчет всех показателей отчетности в соответствии с учетными принципами пользователя. Это самый дорогой вариант, хотя и самый удобный для пользователя (такой подход характерен практически для всех предприятий с иностранными инвестициями на российском рынке, когда составляются две отчетности: одна —для российской налоговой инспекции в соответствии с действующим российским законодательством, вторая — для западного инвестора в соответствии с его принципами учета).
6) Подготовка финансового отчета в соответствии с международными стандартами учета.
Международные стандарты учета (International Accounting Standards) представляют собой документы, определяющие общий подход к составлению финансовой отчетности и предлагающие варианты учета отдельных средств или операции предприятий. Они не являются обязательными и носят рекомендательный характер. Однако, в силу объективных интеграционных процессов в развитии мирового хозяйства, эти стандарты приобретают все большее значение как наиболее удобное средство "общения" между предприятиями различных стран. Помимо собственно стандартов, в состав международных стандартов учета входят Концептуальные основы подготовки и представления финансовой отчетности (Framework for the Preparation and Presentation of Financial Statements), в которых изложены основные принципы ведения учета и составления отчетности. Эти принципы можно считать общепринятыми в мировом масштабе, поскольку в той или иной форме они закреплены в учетных стандартах всех стран. С 1995 года эти принципы в большинстве своем были приняты и в России и задекларированы Положением по бухгалтерскому учету "Учетная политика предприятия" от 28 июля 1994 г. (ПБУ 1/94), хотя, к сожалению, их практическое применение затруднено. Этим принципам на Западе придается большое значение, поскольку теоретические, на первый взгляд, положения оказывают существенное влияние на практику ведения учета и являются базой для принятия решений при отсутствии прецедентов. Более подробно принципы ведения учета будут рассмотрены ниже.
Международные стандарты разрабатываются Комитетом по международным стандартам учета (International Accounting Standard Committee), который был создан в 1973 году соглашением между профессиональными организациями бухгалтеров из девяти стран. В настоящее время этот комитет включает более ста членов — организаций. К 1997 году разработано более тридцати учетных стандартов (31*), касающихся различных аспектов ведения учета:
1. Раскрытие учетной политики.
2. Запасы.
4. Учет износа основных средств.
5. Информация, которая должна быть раскрыта в финансовой отчетности.
7. Отчет о движении денежных средств.
8. Чистая прибыль или убыток за период, фундаментальные ошибки и изменения в учетной политике.
9. Затраты на научные исследования и разработки.
10. Потенциальные (непредвиденные) события и события, произошедшие после даты составления баланса.
11. Строительные контракты.
12. Налоги на прибыль.
13. Представление текущих (оборотных) активов и текущих (краткосрочных) обязательств.
14. Отражение в отчетности финансовой информации о деятельности сегментов (сегмент — часть предприятия, работающая в определенной отрасли или в определенном географическом регионе).
15. Информация, отражающая результаты изменения цен.
16. Основные средства.
17. Учет лизинга.
18. Доходы.
19. Затраты на пенсионное обеспечение.
20. Учет правительственных грантов (субсидий) и раскрытие информации о правительственной помощи.
21. Результаты изменений курсов иностранных валют.
22. Объединения предприятий (Business Combinations).
23. Затраты по заемным средствам.
24. Раскрытие информации о взаимосвязанных сторонах (Related Party Disclosures) (стороны считаются взаимосвязанными, если одна ui них может контролировать или существенно влиять на другую).
25. Учет инвестиций.
26. Учет и отражение в отчетности пенсионных планов (схем).
27. Консолидированная отчетность и учет инвестиций в дочерние предприятия (филиалы).
28. Учет инвестиций в зависимые предприятия.
29. Финансовая отчетность в условиях гиперинфляции.
30. Раскрытие информации в финансовой отчетности банков и аналогичных финансовых институтов.
31. Отражение в финансовой отчетности долей участия в совместных предприятиях.
32. Финансовые инструменты: раскрытие и представление информации.
33. Показатель чистой прибыли на акцию.
При разработке учетных стандартов делалась попытка обобщения бухгалтерского опыта, накопленного в разных странах. Следует отметить, что в силу различных причин международные стандарты находятся под сильным влиянием практики ведения учета в
Глава 1
США. Международные бухгалтерские стандарты отличаются многовариантностью подходов к решению учетных проблем (например, возможность использовать несколько методов начисления износа основных средств, несколько методов учета запасов, несколько вариантов оценки финансовых инвестиций), они постоянно дорабатываются и изменяются, принимаются новые. Последний год данный процесс протекает наиболее интенсивно, и в настоящий момент практически все стандарты находятся в стадии переработки. Интересно отметить, что в октябре 1996 года был предложен проект стандарта "Представление финансовой отчетности" (Exposure Draft E53 "Presentation of Financial Statements"), касающийся информации, которая должна содержаться в финансовой отчетности, и предлагающий ее формы.
Еще одной влиятельной международной организацией, занимающейся проблемами унификации учета на мировом уровне, является Международная федерация бухгалтеров (International Federation of Accountants), созданная в 1977 году и разрабатывающая и публикующая Международные стандарты аудита (International Auditing Standards).
Кроме вышеназванных, вопросами учета в международном масштабе занимаются ООН (UN) и Организация экономического сотрудничества и развития (OECD).
Работа по унификации подходов к учету ведется не только на международном, но и на региональном уровне. Обязательными для исполнения компаниями европейских стран — членов ЕЭС являются Директивы или законы ЕЭС. Наиболее важными из них в области учета являются 4-я Директива "Об унификации форм отчетности и правил их аудирования" (25 июля 1978 года) и 7-я Директива "О принципах составления консолидированной отчетности" (13 июня 1983 года). Региональные организации существуют также в Африке, Южной Америке, странах тихоокеанского региона.
![](https://s.studizba.com/z.php?f=/templates/si/i/noavatar.png&w=100&h=100&t=1"){kind=avatar}
