Диссертация (1173790), страница 44
Текст из файла (страница 44)
Приэтом расходы на проверку относились на швейцарскую организацию, арасходы на устранение выявленных нарушений на российскую компанию.При отсутствии у иностранного лицензиата юридически закрепленных ифактически реализуемых функций, описанных выше, налоговые риски отказав признании его «beneficial owner» дохода крайне велики. В этом случаепередачу российскому лицу по сублицензии иностранным лицензиатом правпользования объектами интеллектуальной собственности, полученных от210правообладателя - не резидента договаривающегося государства, скорее всегоналоговые органы признают транзитной ситуацией, направленной нанеобоснованное применение соглашения, а иностранного лица - кондуитнойкомпанией, выполняющей исключительно посреднические функции попередаче роялти из России не резиденту договаривающегося государства.Анализ рисков иностранного лицензиата.
Полноценно определить риски,принимаемые на себя иностранным лицензиатом при выдаче сублицензии,можно лишь путем анализа положений лицензионного договора об егоответственности перед правообладателем. Так, иностранный лицензиатявляется «beneficial owner» роялти, если несет риск привлечения его кответственностиправообладателемза:производствоиреализациюроссийской компанией некачественных товаров с использованием патентов,ноу-хау, товарного знака по сублицензии; превышение российской компаниейправ использования ОИС.К примеру, российский налоговый агент в решении ФНС РФ от09.02.2016 г.
как раз сослался на наличие у швейцарского лицензиата рисков:несоответствия качества производимых российской компанией автомобилей(локальных комплектующих, запасных частей) марок «Nissan», «Datsun» и«Infiniti»стандартампроизводстваяпонскойкомпании;нарушенияроссийской компанией правового режима товарных знаков. В лицензионныхдоговорах прямо говорилось, что при выдаче сублицензий швейцарскаяорганизация несет перед правообладателем ответственность за действияроссийской компании. Дополнительным доводом также может быть несениеиностранным лицензиатом валютного риска, связанного с нестабильнымкурсом рубля, когда платежи поступают ему в рублях, а он перечисляет их вдолларах(евро).неперечисленияНаличиероссийскойжеуиностранногокомпаниейроялтиполицензиатарискасублицензиинеподтверждает его статуса как «beneficial owner» дохода, посколькуюридически риск неоплаты по договору несет в принципе любой контрагент(лицензиат, поставщик).211В заключение акцентируем внимание о необходимости решенияпроблемыпривлеченияроссийскогоналоговогоагентакналоговойответственности за неудержание налога у источника при проведении имфункционального анализа и сбора доказательств надлежащим образом, порезультатам которого он пришел к выводу о наличии у иностранного лицастатуса «beneficial owner» дохода и правомерности применения соглашения, вто время как российский налоговый орган и суд пришли к противоположномувыводу.
Отмечаем, что решением данной проблемы задаются и зарубежныеученые,вчастности,испанскийученыйвсферемеждународногоналогообложения Адольфо Хименес312. На наш взгляд, в таком случае взиматьналог с российского налогового агента неправомерно и ему должны бытьпредоставлены гарантии того, что с него не будет взыскан неудержанный имналог у источника в связи с применением им налогового соглашения.При этом в целях возможности проведения российским налоговымагентом всестороннего, достоверного функционального анализа и защиты егоот неправомерного привлечение к ответственности за неудержание налога уисточника в статье 7 НК РФ следует установить конкретные функции и рискииностранного лица, принимаемые во внимание при применении концепции«beneficial owner» дохода, либо закрепить, что для таких целей используютсяположения п.п.
6 и 7 ст. 105.5. НК РФ о проведении функционального анализав сфере трансфертного ценообразования.312Jimenez A.M. «Beneficial Ownership: Current Trends», World Tax Journal, february 2010,par. 3.6.1., p. 60, pp. 35-63.212ЗаключениеРезультаты работы дают возможность говорить об отсутствии четкогопредставления о правовой природе и критериях определения международнойналоговой концепции «beneficial owner» дохода, а также конкретики врешении проблем интерпретации и применения данной концепции, как вРоссийской Федерации, так и в зарубежных странах.
Это в итогенеблагоприятно сказывается на правоприменительной практике налоговыхсоглашений во всем мире, лишенной единообразия.Опираясь на проведенное нами диссертационное исследование, тезисноправовую природу и значение международной налоговой концепции«beneficial owner» дохода можно охарактеризовать следующим образом:1) механизм регулирования концепции «beneficial owner» дохода,направленной на противодействие неправомерному применению налоговыхсоглашений, формируется на двух уровнях:(a) - на международном (наднациональном) уровне в Комментариях кМК ОЭСР / ООН, которые устанавливают пределы допустимых значенийконцепции «beneficial owner» дохода, задают общую основу, системувзглядов, установок, руководящих идей, релевантных областей примененияданной концепции.(b) - на национальном (внутригосударственном) уровне государствамогутустанавливатьконкретизированнуювнутригосударственнуюдефиницию термина «beneficial owner» дохода, но в пределах допустимыхзначенийконцепциимеждународных«beneficialисточникахowner»дохода,устанавливаемыхмеждународногоналоговоговправа(Комментариях к модельным конвенциям ОЭСР / ООН).Положения Комментариев к МК ОЭСР/ ООН и национальногоналоговогозаконодательстваследуетприменятьиинтерпретироватьвзаимосогласованным образом с учетом взаимосвязанных принциповполезного действия и добросовестной интерпретации международныхналоговых договоров.
При этом следует учитывать, что положения213Комментариев к МК ОЭСР / ООН, регулирующие концепцию «beneficialowner» дохода, в силу самого факта относимости их к сфере международногоправаспособныограничиватьи/илинейтрализоватьприменениевнутригосударственных налоговых норм, регулирующих данную концепцию,в той части, в которой последние противоречат международным положениям,устанавливающимдопустимыепределызначенийрассматриваемойконцепции;2) концепция«beneficialowner»доходаимеетсвоеавтономное(самостоятельное) налоговое значение, отличное от иных значений термина«beneficial owner», используемых в других отраслях права (в трастовомзаконодательстве зарубежных стран, в законодательстве о противодействиилегализации доходов, полученных преступным путем).
Таким образом,«beneficial owner» дохода не должен сводится к бенефициарному владельцу(конечному бенефициару) иностранных компаний (иностранных структур безобразования юридического лица), которым в любом случае являетсяфизическое лицо. В противном случае иностранные компании, созданные иликонтролируемые не резидентами договаривающегося государства, никогда быне могли бы воспользоваться заключенными налоговыми соглашениями РФ;3) проведенные исследования доказали, что содержащиеся в п. 2 ст. 7 НКРФ формулировки определений термина «лица, имеющего фактическое правона доход», приближенные к значению термина бенефициарного владельцакомпаний, не вписываются в допустимые рамки значений концепции«beneficial owner» дохода, установленные на международном уровне, несоответствуют автономному (самостоятельному) налоговому значениюконцепции «beneficial owner» дохода в контексте (смысловом значении)международных налоговых соглашений, объекту и целям налоговыхсоглашений, принципам равенства, недискриминации в налоговом праве,принципу добросовестной интерпретации налоговых соглашений, и не могутиспользоваться в текущем виде для целей интерпретации и применениямеждународных налоговых соглашений;2144) концепция «beneficial owner» дохода призвана противодействоватьситуациям неправомерного применения налоговых соглашений («treatyshopping») при выплате пассивных доходов из источников РоссийскойФедерации путем использования иностранных кондуитных лиц (зачастуюкомпаний) - резидентов договаривающихся государств.
Целью концепции«beneficial owner» дохода не является установить конечного бенефициара(бенефициарного владельца) иностранной компании (структуры). Суть даннойконцепциизаключаетсявтом,чтоиностранноелицо-резидентдоговаривающегося государства не может воспользоваться пониженныминалоговыми ставками или освобождением от налогообложения по налоговомусоглашению, если не является «beneficial owner» дохода.
В таком случае приприменении «сквозного налогообложения» российский резидент не можетпризнаваться «beneficial owner» дивидендов, когда он косвенно владеет виностранной компании – резиденте договаривающегося государства черезофшорную организацию, и не удерживать налог у источника с дивидендов постандартной ставке НК РФ – 15 %. В этом случае офшорная компания должнаоставаться «beneficial owner» дивидендов, неправомерно игнорировать еесамостоятельный статус налогоплательщика для целей налогообложения,применивподход«корпоративнойвуали».Аналогичныйподходкинтерпретации принципа «сквозного налогообложения» при примененииконцепции «beneficial owner» дохода должен быть и при выплате иныхпассивных доходов: процентов и роялти;5) применительно к области (пределов) распространения концепции«beneficial owner» дохода в работе доказано, что:(a) - концепция «beneficial owner» дохода может применяться поотношению к иным доходам, отличным от дивидендов, процентов и роялти,лишь в случаях, прямо предусмотренных налоговыми соглашениями.
Приотсутствии в статьях налоговых соглашений отсылки на концепцию «beneficialowner» дохода (в частности, статьях, регулирующих налогообложение«других доходов» и «доходов от отчуждения имущества»), следует применять215предусмотренные в налоговых соглашениях общие противоуклонительныенормы, ограничивающие доступ к применению «льгот», установленныхсоглашениями; либо внутригосударственные общие противоуклонительныеправила, противодействующие ситуациям уклонения от налогообложения, вчастности, концепцию необоснованной налоговой выгоды;(b) - при отсутствии в пунктах статей 10, 11, 12 налоговых соглашений,предусматривающих пониженные налоговые ставки по налогу у источника(налоговое освобождение в государстве - источнике) в отношениивыплачиваемых дивидендов, процентов и роялти, прямой ссылки наконцепцию «beneficial owner» дохода, к решению вопроса о ее применениипри выплате таких доходов необходимо подходить следующим образом:применять концепцию «beneficial owner» дохода на основании системноготолкования норм данной статьи, если оговорка о наличии у иностранного лицастатуса «beneficial owner» дохода встречается в иных пунктах статейналоговых соглашений; если остальные пункты статей 10, 11 и 12 налоговогосоглашения также не содержат такого ограничительного условия, топрименять общие противоуклонительные нормы («ограничение льгот»),установленные в налоговых соглашениях, либо внутригосударственныеобщие противоуклонительные правила;6) концепция «beneficial owner» дохода призвана определить объем прав(полномочий) иностранного лица по отношению к доходу, полученному изисточников в РФ, и отсутствие или наличие у него ограничивающих такиеправа обязательств по передаче полученного доход иному лицу, которое припрямом получении дохода не могло бы воспользоваться налоговымсоглашением РФ.
![](https://s.studizba.com/z.php?f=/templates/si/i/noavatar.png&w=100&h=100&t=1"){kind=avatar}
