Диссертация (1173790), страница 38
Текст из файла (страница 38)
Кроме того,внутригрупповой вклад не включается ни в доходы, ни в расходы для целейналогообложения.Рассмотренная судебная практика Дании позволяется сделать следующиевыводы, значимые и для правильного применения концепции «beneficialowner» дохода в России:1) покупка акций иностранной компании – резидента договаривающегося281Danish National Tax Tribunal’s decision of 25.05.2011, case № 09-03189 / SKM 2011.485,LSR, URL: http://www.skat.dk/SKAT.aspx?oID=1950070 (дата обращения: 02.02.2018);Bundgaard J.
Danish Case Law Developments on Beneficial Ownership, Tax Notes InternationalVol. 68, 01.10.2012, URL: http://corit-advisory.com/wp-content/uploads/2011/12/Danish-CaseLaw-Developments-on-Beneficial-Ownership-Jakob-Bundgaard-Tax-Notes-International-Vol.68-Octobre-1-2012..pdf (дата обращения: 02.02.2018).177государства третьим лицом – нерезидентом договаривающегося государства,создание двухзвенной и более цепочки владения компаниями осуществленынепосредственно перед распределением дивидендов иностранной компанией резидентом договаривающегося государства, получающей пассивный доходот источников в РФ, третьему лицу, свидетельствует о том, что иностраннаякомпания, непосредственно получающая пассивный доход от источников в РФне является «beneficial owner» дохода;2) иностранный непосредственный получатель дохода от источников вРФ не признается «beneficial owner» дохода даже в случае разрыва цепочкитранзитного перечисления дохода от источников в РФ через иностраннуюкондуитную компанию – резидента договаривающегося государства третьемулицу по зеркальным операциям путем включения в цепочку дополнительногосубъекта–резидентадоговаривающегосягосударства,получающегоденежный вклад в имущество от материнской кондуитной компании,увеличивающий чистые активы и не облагаемый налогом.Также большой интерес представляет постановление Верховного СудаШвейцарииот05.05.2015г.,отменившеерешенияФедеральногоадминистративного суда Швейцарии от 07.03.2012 г.
по делу № А-6537/2010 иот 23.07.2012 г. по делу № А-1246/2011 (Приложения № 2.6. и № 2.7.диссертации), об отказе в признании банков Дании «beneficial owner»полученныхдивидендовпоакциямшвейцарскихкомпаний.Пообстоятельствам первого дела банк Дании заключил своповые соглашенияполного возврата с резидентами ЕС и США, по которым обязался выплачиватьполную сумму доходов по базовым акциям швейцарской компании(дивиденды и прирост цен на акции). Во втором деле банк Дании заключал сразнымиконтрагентамичерезброкеровфьючерсныеконтрактынапродажу/покупку базовых акций швейцарских компаний. В обеих ситуацияхдатские банки решили застраховать себя от рисков путем покупки акцийшвейцарских компаний, которые выступали базовыми активами по сделкам.Акции швейцарской компании продавались при наступлении срока истечения178контрактов.
Во время нахождения акций во владении банка Дании он получалдивиденды, которые подлежали обложению налогом у источника по ставке 35%, а затем данный налог возмещался из бюджета на основании налоговогосоглашения между Швейцарией и Данией. В последующем датские налоговыеорганы сочли возврат налога у источника датским банкам не правомерным попричине отсутствия у них статуса «beneficial owner» дохода. Федеральныйадминистративный суд Швейцарии не согласился с налоговыми органами,посчитав, что датские банки являются «beneficial owner» дохода.
Федеральныйадминистративный суд Швейцарии вполне обоснованно указывает на двакритерия наличия взаимосвязи между полученным иностранным лицомдоходом от источника и выплаченными денежными средствами:(a) - временной фактор - дата уплаты (распределения) дохода изгосударства - источника и возникновения обязательств по перечислениюдохода до этой даты;(b) - надлежащая дифференциация корпоративных (договорных)условий: не каждая финансовая деятельность, осуществляемая компанией,может привести к отказу в статусе «beneficial owner» дохода финансируемойкомпании. Второй критерий взаимосвязи также сводится ФАС Швейцарии квопросу о том, кто должен нести риски, связанные с операциями на акции.Анализируя данный вопрос, нижестоящая инстанция упоминает о наличиигарантированного риска как о характерном признаке наличия статуса«beneficial owner» дохода.
В данном случае ФАС Швейцарии имеет в виду, чтодатский банк несет риск, что швейцарские компании в принципе не будутраспределять дивиденды, а также кредитный риск и риск потери акций в цене.По мнению ФАС Швейцарии по крайней мере один из указанныхкритериевневыполнялсяинебылоникакихюридическихвзаимозависимостей между своп-операциями, исполняемыми банком, ипокупкой базовых акций, лежащих в основе соглашений, так как:1) своп-соглашения не предусматривали обязанности их хеджировать,купив соответствующие базовые акции, или обязательства передать именно179распределенные дивиденды, которые могут быть получены;2) две сделки, исполняемые банком, не были взаимообусловленными.
Этообъясняется тем, что с одной стороны, банк получил бы дивиденды безналичия обязательства по уплате суммы дивидендов контрагенту. С другойстороны, он имел бы обязательство по уплате суммы, равной размерураспределяемых дивидендов контрагенту, даже если дивиденды не былиполучены.Однако Верховный Суд Швейцарии иным образом оценил фактическиеобстоятельства дела. В своем постановлении от 05.05.2015 г. он указал, чтоотсутствие обязанности хеджировать своповые соглашения не имеетзначения, поскольку, несмотря на отсутствие этой обязанности, фактическидатский банк заключил соответствующие сделки по хеджированию в каждомслучае - без исключения, одновременно со своповыми соглашениями и вполном объеме последних. В любом случае, расторжение свопов иперепродажа акций соответствовала по срокам и объемам таким же образом.Верховный Суд Швейцарии посчитал, что проценты, выплачиваемыедатскому банку контрагентами, по плавающей банковской ставке Libor посвоповым соглашениям фактически направлялись на финансированиепокупки ценных бумаг.
К аналогичным выводам Верховный Суд Швейцариипришел и по второму делу в отношении фьючерсных сделок.На основании двух приведенных датских решений и постановленияВерховного Суда Швейцарии можно констатировать, что прямая взаимосвязьмежду полученным иностранным лицом доходом и обязательствамиперечислить его другому лицу может усматриваться и в тех случаях, когдаоснования получения дохода и перечисления денежных средств совершенноразные и формально никак не коррелируют между собой. В каждомконкретном случае вывод о наличии взаимосвязи между получением дохода ивыплатой должен делаться на основе подробного анализа договорных,юридических отношений сторон и иных фактических обстоятельств дела, из180которых прямо должно следовать, что доход иностранным лицом не был быполучен, не будь у него обязанности перечислить его другому лицу.Однако, на наш взгляд, зарубежные ученые и практики в областимеждународного налогообложения Роберт Данон и Даниэль Бадер правомерноподвергают критике Верховный Суд Швейцарии за весьма широкоетолкование концепции «beneficial owner» дохода и взаимосвязи междуполученным доходом и выплаченными денежными средствами в вышерассмотренном постановлении от 05.05.2015 г.
Кажется, Верховный СудШвейцарии посчитал такую структуру взаимоотношения Датского банка сконтрагентами схожей с классическими иностранными структурами покупкисоглашений-«прямымикондуитнымикомпаниями»(транзитноеперечисление дивидендов) и «ступенчатыми кондуитными компаниями»(транзитное перечисление роялти, процентов), в которых участвуют простаякондуитная компания с очень ограниченными полномочиями, что по нашемумнению было сделано не вполне обоснованно, поскольку:(a) - инициатором выпуска свопов полного возврата, покупки акций,получения дивидендов явно выступали не иностранные компании - резидентыЕС и США, а сам датский банк — резидент договаривающегося государствадля целей получения встречного вознаграждения по свопам в виде маржи(вознаграждения), страхования рисков и компенсации своих затрат повыданным им свопам полного возврата соответственно. То есть действиядатских банков имело реальное экономическое обоснование (деловую цель),резиденты стран ЕС и США никак не влияли на выпуск свопов и покупкуакций;(b) - если бы приобретателями свопов были резиденты Дании илиШвейцарии, датский банк поступил бы аналогичным образом и приобрел быакции швейцарских компаний для хеджирования своих рисков.
Что касаетсяконцепции «beneficial owner» дохода, то она направлена на борьбу синостранными структурами, создаваемыми исключительно для целейнеправомерного применения налоговых соглашений - «treaty shopping»,181инициаторами создания которых выступают либо сами резиденты государства- источника для целей вывода дохода из-под налогообложения своегогосударства резидентства, либо резиденты третьего государства, не имеющегоналоговое соглашение с государством - источником дохода.Вроссийскойпрактикенагляднымпримеромналичияпрямойвзаимосвязи между полученным доходом и произведенной иностраннойкомпанией выплатой при разных правовых основаниях их получения/выплатыявляются постановления арбитражных судов Центрального округа по делу №А64-3695/2016 от 27.06.2017 г., Северо-Кавказского округа № А32-18982/2016(Приложение № 1.9.) и Девятого арбитражного апелляционного суда от07.02.2017 г.
по делу № А40-113217/2016 (Приложение № 1.11.). В первыхдвух делах сестринские российские заводы распределили своей кипрскойматеринской компании дивиденды, произведя фактическую выплату еероссийскому филиалу и удержав налог по ставке 5 % по ст. 10 налоговогосоглашения между РФ и республикой Кипр. Однако российский филиалкипрской компании полученные дивиденды в полном объеме перечислилофшорной компании, зарегистрированной в офшорной зоне – на острове Мэн,в счет возврата займа. При этом основным доводом налогового органа,ставшим причиной отказа кипрской компании в статусе «beneficial owner»дохода, было наличие принятого кипрской компанией за год до распределениядивидендов решения о направлении полученных дивидендов на возврат займа.Исходя из этого, суд согласился с налоговым органом о неправомерностиприменения налогового соглашения в данном случае, посчитав заранеепредопределенной судьбу распоряжения полученными дивидендами.
Такимобразом, представленные фактические обстоятельства свидетельствуют оналичии прямой взаимосвязи, поскольку российский филиал кипрскойкомпании не получил бы дивиденды, если бы у него отсутствовалаобязанность по возврату займа.В постановлении от 07.02.2017 г. по вышеупомянутому делу № А40113217/2016 (ПАО «Северсталь») (Приложение № 1.11 к диссертации)182Девятый арбитражный апелляционный суд прямо указал, что погашениеполученными дивидендами займа, выданного аффилированной офшорнойкомпанией кипрской организации на покупку акций российского общества,равноценно последующему переводу дивидендов.
![](https://s.studizba.com/z.php?f=/templates/si/i/noavatar.png&w=100&h=100&t=1"){kind=avatar}
