Диссертация (1173790), страница 34
Текст из файла (страница 34)
Всвязи с этим данное понятие, согласно п. 1 ст. 11 НК РФ, следует применять втом значении, в каком оно используется в отрасли гражданского права.Согласно позиции Е.А. Суханова, под правомочием распоряжения понимается«возможность определения юридической судьбы имущества путем измененияего принадлежности, состояния или назначения» 265 .
C точки зрения Ю.К.Толстого и А.П. Сергеева, «это юридически обеспеченная возможностьопределить судьбу вещи путем совершения юридических актов в отношениинее»266. Основываясь на данных определениях, буквальное толкование этойнормы приводит к абсурдным результатам. Получается, что «под правомочиеминого лица распоряжаться доходом в интересах другого» понимаетсявозможность иного лица определять юридическую судьбу полученного доходаили непосредственно такого иного лица, распоряжаться ими в интересахдругого по своей воле и усмотрению.
Вряд ли законодатель при введениитакого определения «beneficial owner» дохода в п. 2 ст. 7 НК РФ подразумевалименно указанное выше значение. Можно с уверенностью утверждать, что в265Суханов Е.А. Гражданское право. Том 1.- М., 2004.266Сергеев А.П., Толстой Ю.К. Гражданское право в трех томах / 4-е изд., перераб. и доп. –М.: 2005, т.1 – 765 с., т. 2 – 848 с.,т. 3 – 784 с.159данном случае имеется в виду не правомочие, а обязанность иных лицраспорядиться полученным доходом в интересах «beneficial owner» дохода.Как справедливо отмечает швейцарский профессор Р. Данон «основнымэлементом типичной структуры «treaty shopping» является «экономическая,юридическая или фактическая возможность лица, находящегося в третьемгосударстве, «заставить» компанию, специально помещенную в странурезидентства, перевести в его пользу доход, полученный из странынахождения источника дохода»267, то есть обязать ее.Указанные недостатки рассматриваемого определения приводят ктому, что такое значение «beneficial owner» дохода в действующей редакциип.
2 ст. 7 НК РФ также не в полной мере соответствует объекту и целяммеждународных налоговых соглашений и не может использоваться для ихприменения.При этом стоит обратить внимание на то, что в рассматриваемомопределении «beneficial owner» дохода, закрепленном в п. 2 ст. 7 НК РФ, атакже в приведенных положениях Комментариев ОЭСР и разъясненияхМинфина РФ «beneficial owner» дохода характеризуется как:(a) - лицо, в интересах, которого действует («правомочно распоряжаться»полученным доходом) иное лицо;(b) - лицо, фактически получающее выгоду от выплаченного дохода.Анализ подходов, сложившихся в зарубежной и российской судебнойпрактике и российской доктрине показывает, что при определении «beneficialowner» дохода принято использовать такие правовые категории (понятия), как«интерес» и «выгода».Так, например, в постановлении Английского апелляционного суда поделу «Indofood» (приложение № 2.1.
диссертации) «beneficial owner» доходаопределяется как лицо, которое должно иметь «полные привилегии получать267 Danon R. Clarification of the Meaning of «Beneficial Owner» in the OECD Model TaxConvention – Comment on the April 2011 Discussion Draft, 2011, URL:http://www.oecd.org/ctp/treaties/48415237.pdf // (дата обращения: 02.02.2018).160прямую выгоду от дохода» («full privilege to directly benefit from the income»).С точки зрения И.А. Хавановой, «бенефициарным владельцем в отношениидохода, избежание двойного налогообложения которого предусматриваетсямеждународными договорами, является лицо, фактически получающеевыгоды:отдоходакакэкономическойвыгоды;отегольготногоналогообложения (освобождения от налогообложения)»268.
Согласно позицииБ.Я. Брук, налоговыми преимуществами налоговых соглашений в отношениипассивных доходов могут пользоваться «лишь те субъекты, которые вконечном итоге будут извлекать из них экономические полезные свойства, вчем бы они не выражались». При этом он указывает, что «извлечение лицомполезных свойств есть не что иное, как удовлетворение им своих осознанныхпотребностей, то есть реализация им своего интереса».
Исходя из этого, Б.Я.Брук под лицом, являющимся фактическим получателем дохода, понимает«лицо, в интересах которого осуществляется владение, пользование и (или)распоряжение объектами гражданских прав, составляющими полученныйданным лицом доход», которым, в свою очередь, является «лицо, чьиматериальные и (или) нематериальные потребности удовлетворяются путем(за счет) владения, пользования и (или) распоряжения составляющими доходобъектами гражданских прав»269.По нашему мнению, данные определения хоть и не противоречатобщеупотребимому значению «beneficial owner» дохода, но всецело неотражают особенностей, основных свойств, существенных признаковконцепции «beneficial owner» дохода, которая заключается в том, что онаявляется противоуклонительной налоговой концепцией, направленной наборьбу с неправомерным применением налоговых соглашений путем268Хаванова И.А. Избежание двойного налогообложения и предотвращение уклонения отналогообложения в условиях взаимодействия национального и международного права: дис.… д-ра юрид.наук, М, 2016.269 Брук Б.Я.
Перспективы кодификации концепции бенефициарного собственника вроссийском налоговом законодательстве, 08.01.2015// Информационно-аналитическийпортал:Предпринимательствоиправо,URL:http://lexandbusiness.ru/viewarticle.php?id=5289 (дата обращения: 02.02.2018).161использованиянепосредственныхдоговаривающихсягосударств,получателейвыступающихдоходав-ролирезидентовюридическихпосредников или кондуитных (транзитных) компаний, обязанных передатьполученный доход иному лицу.
Это в свою очередь приводит к тому, чтоперечисленными выше определениями «beneficial owner» дохода можноохарактеризоватьлиц,охватываемыхинымиправовымипонятиями,например:(а) - выгодоприобретателей, в интересах которых действуют отсобственного имени доверительные управляющие, которые, согласно п.
1 ст.1020 ГК РФ, осуществляют правомочия собственника (владения, пользованияи распоряжения), бенефициарных владельцев компаний;(b) - бенефициарных владельцев компаний, которые фактическиконтролируюткомпании,имеютполныйконтрольнаддействияминоминальных директоров и номинальных акционеров на основаниизаключенных с ним конфиденциальных соглашений - трастовых деклараций,и получают выгоды от их деятельности.Тем самым приведенные определения понятия «beneficial owner» доходане отражают его существенные признаки, не индивидуализируют и неотграничивают его от других близких понятий. При этом под дефинициейпонимается краткое логическое определение, содержащее существенныепризнаки определяемого понятия.
Как справедливо отмечает докторюридических наук И.Д. Шутак в своей статье юридическое определениедолжно объединить в общей и развернутой формуле все особенностиюридического понятия, наполнить термин конкретным юридическимсодержанием, отвергая любую двусмысленность 270 . Ученый обоснованнопредъявляетследующиетребованиякюридическимдефинициям:изображение только существенных признаков явлений, имеющих правовоезначение; полнота изображения явлений; адекватность, то есть наличие270 Шутак И.Д.
Понятие, термин, определение: концептуальный подход, Европейськiперспективи № 7, 2015, - с.13-18.162объема,совпадающегосопределеннымпонятием;логическаянепротиворечивость и непротиворечивость дефиниции с существующими идействующими правовыми нормами. Отсутствие терминов, употребляемых впонятии (тавтологии). Как нам видится, указанные выше определения«beneficial owner» дохода для целей применения налоговых соглашений не вполной мере соответствуют требованиям, предъявляемым к юридическимдефинициям, а также не дает ответа на следующий первостепенный вопрос:при каких обстоятельствах считается, что иностранный получатель доход резидент договаривающегося государства действует в интересах иного лица,получающего выгоду от полученного дохода.С нашей точки зрения, дефиницию «beneficial owner» дохода,используемую для целей применения налоговых соглашений, необходимовыводить из основного критерия определения «beneficial owner» дохода отсутствие у иностранного лица обязанности перечислить полученный доходдругому лицу, не имеющему право на применение налогового соглашения(исследованию данного критерия посвящен параграф 3.3.
данной работы). Этопозволитотразитьиндивидуализирующиевправовомпризнакиопределенииданнойсущественныеконцепции,призваннойпротиводействовать ситуациям неправомерного применения налоговыхсоглашений («treaty shopping») при выплате доходов из источниковРоссийской Федерации путем использования резидентов договаривающихсягосударств,выступающихвролипромежуточныхзвеньевмеждуплательщиком дохода из источников в РФ и «beneficial owner» дохода, аименно:1) либо в роли юридических посредников (агентов, номинальныхдержателей, доверительных управляющих), не являющихся юридическимисобственниками дохода и соответственно не включающими полученныевыплаты в свою налоговую базу;2) либо в роли кондуитных компаний, формально являющихсясобственниками полученного дохода, но обладающих узкими полномочиями163по отношению к доходу.На практике наибольшие трудности возникают с установлением, являетсялииностранныйполучательдохода-резидентдоговаривающегосягосударства кондуитным лицом, переводящим полученный доход иному лицу.Иностранная компания относится к кондуитной компанией в случаесовершения ею кондуитных (транзитных) сделок по переводу дохода,полученного из российских источников, лицу, не имеющему право наприменение налогового соглашения РФ.В соответствии с письмом Минфина РФ от 09.04.2014 г.
![](https://s.studizba.com/z.php?f=/templates/si/i/noavatar.png&w=100&h=100&t=1"){kind=avatar}
