Диссертация (1173790), страница 31
Текст из файла (страница 31)
В данном деле Федеральная налоговаяадминистрация и Федеральный суд Швейцарии признали датскую компанию,получающую дивиденды от дочерней швейцарской компании, «beneficialowner» дивидендов, несмотря на это пришли к выводу, что «Holding Aps» быларазмещена между компаниями исключительно с целью получения налоговыхпреимуществ по соглашению, поскольку она не вела существенную бизнес –деятельность. Данное решение было основано на доктрине злоупотребленияправом, которая сводилась, в том числе к определению наличия у датскойкомпании «economic substance» и «substantive business activity» в Дании.Федеральный суд Швейцарии различал между собой «beneficial owner» доходаи «economic substance», однако посчитал, что датская компания хоть и была«beneficial owner» дивидендов, это не исключает использование доктринызлоупотребления правом, применение которой согласуется с целью и254Saurabh J., Prebble J., Bunting K., Conduit companies, beneficial ownership, and the test ofsubstantive business activity in claims for relief under double tax treaties, eJournal Tax Research(2013) vol.
11, № 3, pp. 386-433.255п. 12.5., п. 10.3., п. 4.4. Комментариев к ст. 10,11, 12 МК ОЭСР: 2014 Update to the OECDModel Tax Convention, URL: http://www.oecd.org/tax/treaties/2014-update-model-taxconcention.pdf (дата обращения: 02.02.2018).144объектом налоговых соглашений и МК ОЭСР 256 . Суд постановил, еслисоглашениенезлоупотреблениесодержитимявногоможетбытьпротивоуклонительногопредположено,еслиположения,компания,претендующая на получение налоговой льготы, не осуществляет реальнуюдеятельность.Судпришелквыводу,чтоHoldingApsневелапредпринимательскую деятельность и поэтому не имела права на возвратналога по соглашению.
Из постановления Федерального суда Швейцарии поделу Holding Aps следует, что нет логической связи между концепцией«beneficial owner» дохода и правилом «substantive business activity», однаконаличие статуса «beneficial owner» не мешает применить последнее правило.На основании проведенного анализа можно сделать вывод, что в мировойнауке и практике в сфере международного налогообложения не выработаноокончательного и единственно верного решения по поводу соотношенияконцепции «beneficial owner» дохода и принципов «economic substance» и«substantive business activity».Однако, с нашей позиции, акцентирование внимания на коммерческойсоставляющей иностранного налогоплательщика (например, работниках,активах и операциях) при применении концепции «beneficial owner» выходитза рамки типичных требований Комментариев ОЭСР257.Вопрос о соотношении концепции «beneficial owner» дохода и принципов«economic substance» и «substantive business activity» является практическиважным для целей правильно применения налоговых соглашений.
Ведь содной стороны определение «beneficial owner» дохода с помощью такихкритериев, как наличие офиса, сотрудников, реальной предпринимательскойдеятельности и уплата налогов в государстве резидентства облегчило бызадачу контролирующих органов установления «beneficial owner» дохода,позволяя подойти к данному вопросу более формально.256A holding Aps, 8 I.
T. L.R. at 560.257Xing C., Ho C., Di R. New landscape of Chinese tax treaties, 21.11.2012, URL:http:/www.internationaltaxreview.com/Article/3120687/New-landscape-of-Chinese-taxtreaties.html (дата обращения: 02.02.2018).145С другой стороны, такой подход мог бы привести к нарушению правналогоплательщиков, к неправомерному отказу иностранному получателю вприменениикнемуналоговогосоглашения,когдаонневедетпредпринимательской деятельности в государстве своего резидентства, но егоразмещение в государстве резидентства имеет деловую цель, кроме полученияналоговой выгоды.
Как известно, на практике распространено и более тогоподдерживаетсягосударственнымиорганамизарубежныхстраниспользование иностранных компаний исключительно для инвестиционныхцелей, хранения активов или компаний-резидентов страны, которые не ведутпредпринимательскую деятельность на ее территории, в частности, в Дании,Нидерландах и Швейцарии. Например, в последней есть отдельная категорияналогоплательщиков – резидентов Швейцарии «смешанных торговыхкомпаний», для которых предусмотрено льготное налогообложение, если онине ведут на территории Швейцарии торговую деятельность.По нашему мнению, основанному на проведенном исследовании, снаучной юридической точки зрения, концепция «beneficial owner» и «economicsubstance approach» - разные противоуклонительные положения, и нельзя ихсмешивать между собой.
Как будет доказано в следующей главе работы,главным определяющим критерием того, что иностранная компания непризнается «beneficial owner» дохода, является наличие у нее юридической,договорной или вытекающей из фактических обстоятельств дела обязанности,связанной с полученным пассивным доходом, перечислить данный доходнерезиденту договаривающегося государства. В таком случае компаниядолжна признаваться кондуитной, осуществляющей посреднические функциипо отношении к полученному доходу. При этом не имеет значения, есть ли утакой компании офис, сотрудники и активная предпринимательскаядеятельностьвгосударствесвоегорезидентства.Нанашвзгляд,перечисленные признаки сами по себе не свидетельствуют об отсутствии уиностранной компании статуса бенефициарного собственника дивидендов, амогут лишь рассматриваться в дополнении к критериям - наличия обязанности146у иностранной компании перечислить полученные дивиденды третьему лицуи деловой цели размещения (создания) иностранной (суб)холдинговойкомпании, которые будут рассмотрены в параграфах 3.3 и 3.4 диссертации.
Впротивном случае любая иностранная чисто холдинговая компания не моглабы считаться бенефициарным собственником дохода. Кроме того, присоздании схем налоговой оптимизации, направленных на неправомерноеполучение налоговых льгот по соглашениям при выплате пассивных доходов,налогоплательщики, размещая кондуитную компанию в договаривающемсягосударстве,могутзаказатьусвоегопровайдере,обслуживающегоиностранную компанию, услугу по организации реального экономическогоприсутствия «economic substance» в этом государстве 258 . Таким образом,несмотря на то, что, как правило, иностранные кондуитные компании неимеют «economic substance» и «substantive business activity» в государствесвоего резидентства, их наличие далеко не показатель того, что компанияявляется «beneficial owner» дохода.258URL: http://www.offshors.cliff.ru/list/cyprus/organizaciya-prisutstviya-kompanii-na-kipre/;www.consulco.
ru/files/download/c2s8d.pdf (дата обращения: 02.02.2018).147Глава III. Критерии определения «beneficial owner of income»§1. «Фактический получатель» дохода и право самостоятельногопользования и распоряжения полученным доходомОдним из альтернативных критериев определения «лица, имеющегофактическое право на доход», закрепленных в п. 2 ст. 7 НК РФ, являетсяналичие у лица (иностранной структуры без образования юридического лица)«права самостоятельно пользоваться и распоряжаться доходом, полученныморганизацией (иностранной структурой без образования юридического лица),в силу прямого и (или) косвенного участия в организации, либо контроля надорганизацией (иностранной структурой без образования юридического лица),либо иных обстоятельств».
Как мы уже говорили, в п. 2 ст. 7 НалоговогоКодекса РФ через данный критерий выводится само определение «beneficialowner» дохода. На основании этого можно решить, что он, согласно позициизаконодателя и Минфина РФ, чей законопроект лег в основу поправок в ст. 7и ст. 312 НК РФ, является ключевым для установления «beneficial owner»дохода.Согласно нашей позиции, такой критерий, как «право самостоятельнопользоваться и распоряжаться доходом» не может иметь определяющеезначение для целей установления «beneficial owner» дохода, посколькуприводит к следующим проблемам интерпретации и применения даннойконцепции:1) проблема толкования «права самостоятельного пользования ираспоряжения доходом» с точки зрения формально-юридического илиширокого юридического, экономического подходов к интерпретации даннойконцепции.Первый вопрос, который возникает при рассмотрении указанногокритерия, - права пользования и распоряжения полученным доходом нужноопределять на основании Гражданского кодекса РФ или каким-то инымспособом? По общему правилу, согласно п.
1 ст. 11 НК РФ всенеопределенные в НК РФ понятия должны применяться в том значении, в148каком они используются в их отрасли права. Права пользования ираспоряжения наряду с правом владения составляют юридическое содержаниеправа собственности в соответствии со ст. 209 ГК РФ. Исходя из этого можнопосчитать, что такие права должны определяться на основании гражданскогоправа, то есть нужно смотреть на юридические права пользования ираспоряжения полученным доходом.
![](https://s.studizba.com/z.php?f=/templates/si/i/noavatar.png&w=100&h=100&t=1"){kind=avatar}
