Диссертация (1173790), страница 28
Текст из файла (страница 28)
312 НК РФ, регулирующих концепцию «beneficial owner»дохода, наличие «economic substance», «substantive business activity» иналогообложения дохода в государстве резидентства у иностранной компаниине выделяется в качестве критерия определения статуса «beneficial owner»дохода. Однако Минфин России в своем письме от 27.03.2015 г.
№ 03-0805/16994, разъясняет, что при определении «beneficial owner» дохода, могутприниматься во внимание документы (информация), подтверждающие:1) осуществление иностранным получателем дохода фактическойпредпринимательскойдеятельностиименновгосударствесвоегорезидентства;2) уплату налога при последующей передаче полученных денежныхсредств.В письме от 17.05.2017 г. № СА-4-7/9270@ ФНС России заявила, что,исходя из складывающейся судебной практике применения данной концепциии определения права на применение норм международных соглашений,льготы должны предоставляться лишь иностранным компаниям, имеющимэкономическое присутствие в государстве резидентства, использующим доход129в предпринимательской деятельности (получающим экономическую выгодуот дохода)225.
В связи с чем налоговым органам по таким спорамрекомендовано уделать особое внимание осуществлению иностраннойорганизацией предпринимательских функций.Согласнопозициироссийскихналоговыхорганов,«степеньэкономической связи» иностранного получателя дохода, претендующего наприменение к нему налогового соглашения, с государством резидентства,влияет на признания его «beneficial owner» дохода.В российской судебной практике ранее не поддерживался такой подходналоговых органов. В частности, Девятый арбитражный апелляционный суд всвоем постановлении от 26.01.2015 г. по делу № А40-100177/13226(обстоятельства дела изложены в приложении № 1.1.
работы), сделал важныепрактические выводы о факторах, не имеющих значения при установлении«beneficial owner» дохода:(a) - со ссылкой на п. 14 б) Отчета ОЭСР о кондуитных компаниях 227указал: «факт, что основной функцией является владение активами (правами),- само по себе не достаточное основание для того, чтобы причислитьиностранное лицо к категории посредника, хотя это может указывать нанеобходимость проведения дополнительного расследования»;(b) - отсутствие сотрудников у иностранной компании не говорит оботсутствии статуса «beneficial owner»;225Письмо ФНС РФ № СА-4-7/9270@ от 17.05.2017 «О практике рассмотрения споров повопросу неправомерного применения налоговыми агентами льготных условийналогообложения при взимании налога на прибыль с доходов иностранных организаций».226Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда по делу № А40-100177/13от 26.01.2015 оставлено без изменения постановлением ФАС Московского округа от19.05.2015 в части применения концепции «beneficial owner» (приложение № 1.1.
кдиссертации).227Double taxation Conventions and the Use of Conduit Companies (adopted by the OECD Concilon27November1986,URL:http://www.keepeek.com/Digital-AssetManagement/oecd/taxation/model-tax-convention-on-income-and-on-capital-2010/r-6-doubletaxation-conventions-and-the-use-of-conduit-companies_9789264175181-99-en#page1(датаобращения: 02.02.2018).130(c)- налогообложение в государстве резидентства иностранногополучателя дохода не является критерием определения «beneficial owner»дохода.При этом в последнее время во всех делах, посвященных концепции«beneficial owner» дохода в отношении дивидендов, рассмотренныхроссийскимисудамивследующиефактическиепользуналоговыхорганов,обстоятельства,устанавливалисьсвидетельствующиео«техническом» характере деятельности иностранной организации - резидентедоговаривающегося государства228:1) отсутствие ведения ею предпринимательской деятельности;2) единственный получаемый доход - дивиденды от источников в РФ, несчитая доход в виде курсовых разниц;3) единственные расходы - управленческие и затраты на содержаниекомпании;4) отсутствие персонала, зарегистрированного офиса;5) нет обязанности по уплате налогов на территории договаривающегосягосударства (это возникает тогда, когда получаемые дивиденды не облагаютсяналогом, а с выплачиваемых дивидендов (в том числе офшорныморганизациям)неудерживаетсяналогуисточниканатерриториидоговаривающегося государства в силу внутренних налоговых правил, приэтом у иностранной организации нет дохода от активной деятельности,облагаемого корпоративным налогом на прибыль).Согласно позиции ФНС России229 и Минфина РФ230, указанные критерииявляются признаками, свидетельствующими об отсутствии у иностраннойорганизации статуса бенефициарного собственника дохода и права на228Постановления Арбитражного суда Западно-Сибирского округа по делу № А2716584/2016 от 06.09.2017; Девятого арбитражного апелляционного суда по делу № А40113217/2016 от 07.02.2017; Арбитражного суда Центрального округа по делу № А643695/2016 от 27.06.2017, Арбитражного суда Северо-Кавказского округа по делу № А3218982/2016 от 19.05.2017.229Письмо ФНС России № СА-4-7/9270@ от 17.05.2017.230Письма Минфина России № 03-08-05/78852 от 28.12.2016; № 03-08-05/78443 от27.12.2016; № 04-08-05/15450 от 17.03.2017; № 03-08-05/41203 от 29.06.2017.131применение налоговых соглашений.Однако в мировой науке и практике в сфере международного налоговогоправа также до сих пор остается нерешенным вопрос, влияет ли наличие илиотсутствие «economic substance», «substantive business activity» в государстверезидентства у иностранной компании на подтверждение ей статуса «beneficialowner» дохода.По поводу соотношения концепции «beneficial owner» дохода и принципа«economic substance» и теста «substance business activity» можно выделить дванаправления мысли:I.
первое направление заключается в том, что концепция «beneficialowner» дохода и тесты «economic substance» и «substantive business activity» втой или иной степени связаны между собой. Важно отметить, что ОЭСР привыпуске комментариев по вопросам международного налогообложения всвоих ранних документах исходила из предположения о допущении наличиялогической связи между существенной деловой активностью и «beneficialownership» на доход. Так, в параграфе 119 отчета ОЭСР 1998 г.
о Пагубнойконкуренции в области налогообложения устанавливалось, что компаниям, неосуществляющимэкономическихфункций,можетбытьотказановдоговорных налоговых преимуществах, поскольку они не рассматриваются вкачестве «beneficial owner» дохода, формально распределенного им 231 . Изэтого положения следует вывод, что ранее ОЭСР могла не признать заиностранными компаниями без экономических функций или существеннойделовой активности статуса «beneficial owner» дохода. Данное направлениемысли в международной налоговой практике зарубежных стран можноусловно разделить на два подхода по степени связанности данных правил:1) отсутствие «economic substance» и «substantive business activity» уиностранного получателя дохода принимается во внимание в качестве одного231OECD Committee on fiscal affairs, Harmful tax competition: an emerging global issue (1998),URL: http://www.oecd.org/tax/transparency/44430243.pdf (дата обращения: 02.02.2018).132из негативных факторов, влияющих на признание у иностранного лица статуса«beneficial owner» дохода, но не имеющих определяющего значения.Так, из анализа многих иностранных судебных решений видно, что такиефактические обстоятельства дела, как отсутствие у иностранного получателядохода офиса, основных средств и персонала в государстве резидентстваиграют важную роль для целей отказа в признании его «beneficial owner».
Так,в постановлении от 16.12.2011 г. по делу № 10-02772/SKM № 2012.26(Приложение № 2.10 работы). Датский налоговый трибунал при признаниикондуитной компанией иностранную организацию на Кипре, получившейдоход от датской компании в виде дивидендов, в том числе указывал, чтокипрская холдинговая компания в период осуществления финансовыхопераций с доходом, не имела офиса, сотрудников на Кипре и не велафактическую предпринимательскую деятельность.
Однако определяющимфактором признания кипрской компании кондуитной в данном деле было всеже наличие у нее обязанности перечислить полученный пассивный доходофшорной компании в полном объеме;2) согласно второму подходу наличие у иностранной компании «economicsubstance» и «substantive business activity» является одним из наиболеезначимых критериев определения «beneficial owner» дохода или болеекардинально, тесты «economic substance» и «substantive business activity»применяются вместо концепции «beneficial owner» дохода.Некоторые зарубежные авторы называют такой подход применениемсуррогатных тестов вместо концепции «beneficial owner» дохода, сутькоторых заключается в фокусировке не на вопросе наличия у компаниифактического права собственности («beneficial ownership») на полученныйдоход, а на какой-то другой, по их мнению более уместной, фактическойматерии 232 . Так, в налоговой практике некоторых странах, предоставление232Saurabh J., Prebble J., Bunting K.
Conduit companies, beneficial ownership, and the test ofsubstantive business activity in claims for relief under double tax treaties, eJournal Tax Research(2013) vol. 11, № 3, pp. 386-433, p. 389.133налоговых льгот по налоговым соглашениям может ограничиватьсякомпаниями - резидентами договаривающих государств, осуществляющимисущественную предпринимательскую деятельность.Ярким примером такого подхода является Китай.
На национальномуровне Китая общие критерии определения «beneficial owner» дохода ужедавнобыливыработанывЦиркуляреГосударственнойналоговойадминистрации (ГНА) КНР № 601 от 27.10.2009 г.233 По Циркуляру ГНА Китая№ 601 от 27.10.2009 г. «beneficial owner» дохода, помимо наличия у него правасобственности и контроля над доходом или над имуществом и правом, откоторых такой доход получен, а также отсутствия у него признаков агента икондуитной компании, должен быть вовлечен в существенную хозяйственнуюдеятельность - производственную, по распространению продукции илиуправлению. Также в данном Циркуляре ГНА Китая выделяются среди прочихследующие признаки кондуитной компании:(a) - ведет минимальную деятельность или вовсе не осуществляетникакой активности, кроме владения активами или правами, по которымполучает доход;(b) - размеры его активов, масштаб деятельности и количествоперсонала непропорционально малы по сравнению с суммой полученногодохода;(c) -доход заявителя не подлежит налогообложению, освобождается отналогообложения, или облагается по очень низкой эффективной налоговойставке.В указанных признаках кондуитной компании выражается одна изглавных особенностей применения концепции «beneficial owner» дохода вКитае.
![](https://s.studizba.com/z.php?f=/templates/si/i/noavatar.png&w=100&h=100&t=1"){kind=avatar}
