Диссертация (1173790), страница 27
Текст из файла (страница 27)
Гидирим. Согласно его позиции, положения ст. 312 НК РФпозволяют оставлять без внимания все кондуитные (холдинговые) компании«по всей цепочке вплоть до конечного российского» физического илиюридического лица (акционера) «при должном раскрытии информации окосвенном владении на всех звеньях цепочки холдинга». С точки зрения В.А.Гидирим, законодатель тем самым стремился «устранить возможное двойное(или многократное) налогообложение», и «нивелировать отрицательныйэффект от новых ограничений в тех ситуациях, когда акционеры офшорныхструктур готовы к их полному раскрытию налоговым органам в РФ»223.При этом, с нашей точки зрения, такое толкование принципа «сквозногоналогообложения», при котором для целей налогообложения игнорируютсявсе, включая офшорные компании, в цепочке до конечного акционера –резидента РФ логически не соотносятся с иными разъяснениями Минфина РФв письме от 29.01.2016 г. № 03-08-05/3852. В данном письме рассматриваетсявопросоналогообложениидивидендов,выплачиваемыхроссийскойорганизацией компании на Каймановых островах, единственным участникомкоторой является налоговый резидент РФ.
Минфин России приходит к выводу,что в данном случае при выплате дивидендов участнику - резиденту наКаймановых островах российская компания должна удержать налог у223Гидирим В.А., «Концепция «фактического права» в налоговом законодательстве: вносимясность,URL:http://zakon.ru/blog/2015/8/1/koncepciya_“fakticheskogo_prava”_v_nalogovom_ zakonodatelstve_vnosim_yasnost (дата обращения: 02.02.2018).124источника по ставке 15 % согласно пп. 3 п. 3 ст. 284 НК РФ. Поскольку междуКаймановыми островами и РФ нет налогового соглашения, положения п.
1.1.ст. 312 НК РФ и п. 4 ст. 7 НК РФ, предусматривающие принцип сквозногоналогообложениядохода,выплачиваемогоиностранномулицу,неприменяются, так как в таких ситуациях «не возникает вопроса о примененииквыплачиваемомудоходульгот,предусмотренныхмеждународнымсоглашением». Следует отметить, что такой же позиции Минфин РФпридерживается и в отношении выплаты российской организацией процентовиностранной организации – не резиденту договаривающегося государства, неявляющейся «beneficial owner» дохода224.Таким образом, исходя из письменных разъяснений Минфина РФполучается, что при сложной многоуровневой холдинговой структуре, гдеобразуется цепочка владения российской организацией, выплачивающейдивиденды: российский резидент - офшорная компания – иностраннаякомпания,являющаясярезидентомдоговаривающегосягосударства,налогообложение дивидендов более выгодное, чем при укороченнойструктуре владения российской организацией: российский резидент –офшорная компания.
В первом случае российская организация, согласнопозиции Минфина РФ, должна удержать НДФЛ по ставке 13 % или налог наприбыль организаций с дивидендов – 13 или 0 %. В последнем случаероссийская организация должна удержать налог у источника с выплачиваемыхдивидендов по ставке 15 %, а затем российский резидент с полученныхдивидендов от офшорной компании должен также заплатить налог в России.Таким образом, такое толкование принципа «сквозного налогообложения»приводит к экономически необоснованному различному налогообложениюроссийскихрезидентов,которыекосвеннополучаютдивидендыотроссийской организации через офшорную компанию, и получающих косвеннодивиденды через две промежуточные компании: иностранную организацию резидента договаривающегося государства и офшорную компанию.
Это в224Письмо Минфина РФ от 10.06.2016 № 03-08-05/34005.125свою очередь влечет нарушение принципов недискриминации в налоговомправе и равенства налогообложения.Такого экономически необоснованного неравного налогообложениядивидендов, получаемых российскими резидентами через иностранныепромежуточные структуры, быть не должно. Кроме того, иной подход нецелесообразен с фискальной точки зрения. Этот довод также подтверждаетправильность следующей позиции автора. Учитывая суверенные права наналогообложениевсехюрисдикций,вкоторыхзарегистрированыпромежуточные компании («conduit companies»), российский резидент неможет автоматически (даже при наличии его согласия) признаваться«beneficial owner» дивидендов, когда он косвенно (т.
е. через цепочку иныхкомпаний) владеет долей в иностранной компании – резиденте другогогосударства, выплачивающей соответствующие дивиденды. Компетентныеорганы государств, в которых инкорпорированы упомянутые промежуточныеструктуры, входящие в общую цепочку владения долей в компании,выплачивающей дивиденды, имеют возможность оценить выполнениекритериев «beneficial owner» дивидендов на каждом этапе трансграничнойвыплаты дивидендов. Применение концепции «beneficial owner» не должноприводить к правовым последствиям, аналогичным тем, которые имеютместо при действии доктрины о снятии «корпоративной вуали».Аналогичныйподходкинтерпретациипринципа«сквозногоналогообложения» при применении концепции «beneficial owner» доходадолжен быть и при выплате иных пассивных доходов: процентов и роялти.На основании этого, согласно позиции автора, при отказе в признании«beneficialowner»доходаиностраннойкомпании-резидентадоговаривающего государства, перечисляющей дивиденды, проценты илироялти офшорной компании, российская компания должна выполнятьфункции налогового агента и удерживать налог с доходов иностранных лиц уисточника в России по общим налоговым ставкам (20 % или 15 %),установленным Налоговым кодексом РФ, независимо от того, кому дальше126офшорная компания перечисляет доход, кто является ее конечным акционером(бенефициарным владельцем компании) - налоговый резидент третьегогосударства или Российской Федерации.
Такой подход в большей степенилишает российских бенефициаров налоговых стимулов создания офшорныхкомпаний, нежели интерпретация, данная Минфином РФ в своих письмах.Российская компания не должна удерживать налог у источника по общимналоговым ставкам в соответствии с пп. 1 п. 4 ст. 7 и п. 1.1. ст. 312 НК РФтолько тогда, когда иностранная организация - непосредственный получательдохода перечисляет полученный от источников в РФ доход в виде дивидендов,процентовироялтинапрямуюроссийскомурезиденту(акционеру,заимодавцу или лицензиару), а не через офшорную структуру. При этом какмы обосновали ранее, российская компания, выплачивающая доход, должнавыполнять функции налогового агента по отношению к российскомурезиденту – физическому лицу при выплате любых видов дохода, поотношению юридическому лицу только при распределении дивидендов.В случае же, когда российская организация не признает иностранное лицо– резидента договаривающегося государства «beneficial owner» дохода и приэтом не знает, кто им является, то она должна удержать налог с доходовиностранного лица по обычным ставкам НК РФ (20 % и 15 %).
Концепция«beneficial owner» дохода не предполагает обязательное достижение такойцели, как выявление того, кто является «beneficial owner» дохода (еслитаковым однозначно не признается то иностранное лицо – резидентдоговаривающегося государства, которому налоговый агент перечисляетсумму пассивного дохода). Данный вывод также подтверждается иностраннойсудебной практикой, в частности, постановлением Федерального судаШвейцарии от 05 мая 2015 г.
по делу № 2c_263/2012 (см. Приложение № 2.6.работы), рассмотревшим порядок применения концепции «beneficial owner»дохода в рамках своповых соглашений полного возврата. Так, в п. 7.4.постановления Федеральный суд Швейцарии постановил, что при отказе впризнании датского банка «beneficial owner» дохода, нет необходимости127рассматривать, кто им является. Ведь основная сущность международнойналоговой концепции «beneficial owner» дохода выражается не в определенииконкретного«beneficialowner»дохода,авотказерезидентамдоговаривающихся государств в применении пониженных налоговых ставоки/или освобождения от налога у источника, когда они не признаются«beneficial owner» получаемого дохода, а являются кондуитными компаниями.Если при этом иностранное лицо - резидент договаривающегося государстване согласно с удержанием российским налоговым агентом налога свыплаченного дохода без применения пониженных ставок (освобождений отналогообложения)предусмотренныхналоговымсоглашением,тоиностранное лицо, признающее себя «beneficial owner» дохода вправеобратиться за возвратом (зачетом) удержанного налога с предоставлениемподтверждающих документов.
(п. 3 ст. 312 НК РФ).128§3. Соотношение концепции «beneficial owner» дохода с принципамиэкономического присутствия, существенной деловой активностиНемаловажнойпрактическойпроблемой,связаннойсвопросомпризнания иностранного получателя дохода «beneficial owner» для целейприменения налоговых соглашений, является степень его экономическогоприсутствия (далее - «economic substance»), наличие существенной деловойактивности (далее - «substantive business activity») и уплата налогов сполученного дохода в договаривающемся государстве. Отметим, что наличие«economic substance» и «substantive business activity» у иностранной компанииозначает, что у нее, помимо юридической регистрации и комплектаучредительных документов, есть физическое присутствие в государствесвоего резидентства, а именно: офис, местные директора, сотрудники иведение реальной предпринимательской деятельности.В ст. 7 и ст.
![](https://s.studizba.com/z.php?f=/templates/si/i/noavatar.png&w=100&h=100&t=1"){kind=avatar}
