Диссертация (1173790), страница 23
Текст из файла (страница 23)
7 НК РФ формулировкаопределения термина «лица, имеющего фактическое право на доход»,приближенная к значению термина бенефициарного владельца компаний, несоответствует автономному налоговому значению концепции «beneficialowner» дохода в контексте (смысловом значении) международных налоговыхсоглашений, объекту и целям налоговых соглашений, выходит за рамкидопустимых значений концепции «beneficial owner» дохода, устанавливаемыхвмеждународныхисточникахмеждународногоналоговогоправа(Комментариях к модельным конвенциям ОЭСР / ООН), и не можетиспользоваться для целей интерпретации и применения международныхналоговых соглашений, что подтверждается следующими аргументами:1) в связи со смешением между собой двух созвучных, но разных позначению концепций, закрепленная в п.
2 ст. 7 НК РФ формулировкаопределения «beneficial owner» дохода является достаточно размытой198. На198Батанов Е. Обзор второй редакции законопроекта Минфина России о налогообложенииприбыликонтролируемыхиностранныхкомпаний,31.05.2014URL:http://www.nsplaw.com/fileadmin/Files/bulletin_nsp/special/special_edition_02.06.2014.pdf(дата обращения: 02.02.2018).104основании нее сложно определить, кто является «beneficial owner» доходадля целей получения налоговых преимуществ по налоговому соглашению, иностранная компания, получающая доход от источников в РФ, или, акционер(бенефициарный владелец) этой компании. Это в свою очередь влечетнеопределенность налоговой обязанности российского налогового агента,выплачивающего доход иностранному лицу, по удержанию налога с доходапоследнего у источника в России;2) закрепленная в п.
2 ст. 7 НК РФ дефиниция, в которой присутствуетсмешение концепции «beneficial owner» дохода с концепцией бенефициарноговладельцакомпаний,требуетвыявлятьилираскрыватьконечныхбенефициаров (акционеров) иностранных компаний, а не устанавливать,обладает ли иностранный получатель дохода статусом «beneficial owner»дохода для целей применения налоговых соглашений. При этом согласно п.12.6., 10.4., 4.5.
Комментариев к ст. 10, 11, 12 МК ОЭСР 2014 г.199 «значение,придаваемое термину «beneficial owner» дохода в контексте ст. 10, 11, 12 МКОЭСР необходимо отличать от иного смысла данного термина в контекстедругих инструментов, используемых при установлении лиц (как правило,физическихлиц),осуществляющихнеограниченныйконтрольнадорганизацией или активами. Такое другое значение неуместно применять вконтексте налоговых соглашений, поскольку термин «beneficial owner»доходавведенвцеляхуяснениясмысласловосочетания«выплаченного…резиденту», а не для выявления конечных владельцевиностранных компаний.
Также в пар. 12.4 Комментариев к ст. 10 МК ОЭСР2014 г. закрепляется, что «beneficial owner» дивидендов следует отличать отвладельцев акций, которые могут не совпадать в некоторых случаях».199Напомним, как мы обосновывали в первом параграфе работы, Комментарии ОЭСР,являющиеся дополнительным средством толкования международных налоговыхсоглашений согласно Венской конвенции о праве международных договоров,устанавливают пределы допустимых значений концепции «beneficial owner» дохода вконтексте налоговых соглашений, в свете их объекта и целей, задают общую основу,систему взглядов, установок, руководящих идей, релевантных областей примененияданной концепции.105Международные ученые в области международного налогообложения (МайклЛанг, Пистоне Паскуале и другие) также подчеркивают, что в комментариях кМК ОЭСР термин «beneficial ownership» используется не по отношению кконечному реальному владельцу компании, активов («ultimate beneficialownership»)200;3) соединение международной налоговой концепции «beneficial owner»дохода с концепцией бенефициарного владельца компаний:(а) - противоречит «принципу добросовестной интерпретации («principleof good faith») международных договоров», «принципу полезного действия(«useful effect») исходя из целей регулирования», в результате чегоинтерпретируемая концепция «beneficial owner» дохода становится лишеннойсмысла;(b) - может привести к неправомерному лишению иностранныхкомпаний – резидентов договаривающихся государств прав воспользоватьсяналоговыми преимуществами налогового соглашения РФ при получении имипассивных доходов от источников в РФ лишь на том основании, что ихконтролирующимфизическимлицом(бенефициарнымвладельцем,акционером) является налоговый резидент третьего недоговаривающегосягосударства или Российской Федерации.
Тем самым сведение концепции«beneficial owner» дохода к концепции бенефициарного владельца компанийпротиворечит:- объекту и целям соглашений об избежании двойного налогообложения;- принципам равенства налогообложения и недискриминации вналоговом праве;-взаимосвязаннымпринципам«добросовестнойинтерпретации»(«principle of good faith») международных договоров и «полезного действия»(«useful effect») исходя из целей регулирования201, в результате чего200Lang M., Pistone P., Rust A., Schuch J., Staringer C., Storck A.
The OECD-Model-Conventionand its Update 2014, Linde, IBFD, 2015, p. 46-47.201Винницкий Д.В. Международное налоговое право: проблемы теории и практики. – М.:Статут, 2017. - с. 347, - 463 с.106интерпретируемая концепция «beneficial owner» дохода становится лишеннойсмысла.Так, если при решении вопроса о правомерности использованияналоговых соглашений мы будем исходить только из того, что «статусюридических лиц обусловлен прежде всего правовым предназначениемсоответствующегокоммерческиекорпоративногоорганизацииобразования»,действуютва«частноправовыецеляхудовлетворенияимущественных потребностей их участников» 202 , то при таком подходестатусом «beneficial owner» дохода смогут обладать только физические лица,в результате чего, организации в принципе никогда не смогут воспользоватьсяналоговыми соглашениями.Таким образом, подход, применяемый к концепции «beneficial owner» всфере противодействия отмыванию доходов не пригоден для выработкикритериев определения термина «beneficial owner» дохода, используемого дляцелей применения налоговых соглашений при налогообложении пассивныхдоходов,полученныхиностраннымилицами–резидентамидоговаривающихся государств.
По верному замечанию зарубежных ученых вобласти международного налогообложения (Майкла Ланга, Пистоне Паскуалеи других) «у ОЭСР никогда не было намерения отрицать применение»пониженных налоговых ставок по налогу с доходов у источника (илиосвобождениеотналогообложениявгосударстве-источнике),устанавливаемых налоговыми соглашениями, «всеми корпорациями вотношении получаемых ими пассивных доходов; если такая интерпретациякогда-либо была, она должна быть исключена»203.
Как справедливоутверждает И.А. Хаванова в ее докторской диссертации, «исключениеюридических лиц из числа субъектов, которые могут быть признаныбенефициарами и воспользоваться льготами, несовместимо с целью202Агапов А.Б. Квалификация корпоративной вины // Журнал «Lex Russica», № 6, 2010, с.1291-1314.203Lang M., Pistone P., Rust A., Schuch J., Staringer C., Storck A. The OECD-Model-Conventionand its Update 2014, Linde, IBFD, 2015, p. 46-47.107избежания двойного налогообложения их доходов. Юридическое лицо неможет быть искусственно изъято из режима налогообложения юридическихлиц, созданного договором, исключительно на том основании, что являетсяименно юридическим лицом, а значит, в любом случае «неокончательным»собственником204.Неправомерное смешение закрепленной в п.
2 ст. 7 РФ концепции«beneficial owner» дохода с концепцией бенефициарного владельца компаний,согласно позиции автора, объясняется следующими факторами:- во-первых, «отсутствием системного и согласованного межотраслевогоподхода к определению лиц, имеющих фактическое право на доход,фактически владеющих, пользующихся, распоряжающихся имуществом,фактически контролирующих действия юридических лиц и т.д.»205;- во-вторых, целью введения концепции «beneficial owner» дохода в НКРФ было не способствовать правильному применению налоговых соглашенийРФипротиводействовать«treatyshopping»,авыявитьконечныхбенефициарных владельцев компаний – резидентов РФ и обложитьполученные ими доходы налогом.
Именно такая цель повлияла назакрепленные в п. 2 ст. 7 НК РФ размытые формулировки определения«beneficial owner» дохода. Это подтверждается, в частности, посланиемПрезидента России В.В. Путина к Федеральному собранию РФ от 12.12.2013г. 206 , по которому, доходы компаний, зарегистрированных в офшорныхюрисдикциях и принадлежащих российскому собственнику, конечномубенефициару, должны облагаться по российским правилам, а налоговыеплатежи должны быть уплачены в российский бюджет». С целью исполненияПослания Президента РФ были разработаны основные направления налоговой204Хаванова И.А.
Избежание двойного налогообложения и предотвращение уклонения отналогообложения в условиях взаимодействия национального и международного права: дис… д-ра юрид.наук, М, 2016, с. 235.205Хаванова И.А. К вопросу о понятии «фактическое право на доход» в налоговом праве,Финансовое право, 2014, № 11, URL: http://base.consultant.ru, информационный банк«юридическая пресса».206Послание Президента РФ В.В. Путина Федеральному собранию от 12.12.2013 //«Российская газета».108политики на 2014 год и плановый период 2015-2016 годов, в которыхпредполагается выработка мер по борьбе с уклонением от уплаты налогов сиспользованиемнизконалоговыхюрисдикцийисовершенствованиеналогового администрирования».
![](https://s.studizba.com/z.php?f=/templates/si/i/noavatar.png&w=100&h=100&t=1"){kind=avatar}
