Диссертация (1173660), страница 35
Текст из файла (страница 35)
Их использование является обоснованнымв силу того, что они не вступают в противоречие с терминами, определенныминациональным законодательством о налогах и сборах, либо каким-либоратифицированным международным соглашением, заключенным Российской374Постановление АС МО от 21.04.2016 по делу ООО «Новая Табачная Компания» № А40-81712/2015.178Федерацией375;-МК ОЭСР и Комментарии к ней являются нормативно-правовымиактами в области международного законодательства376;-МК ОЭСР и Комментарии к ней содержат ключевые принципымеждународного налогового права377;-Принципы, заложенные в МК ОЭСР подлежат применению натерритории Российской Федерации, т.к.
являются общепризнанными нормамимеждународного права378;-Толкование, содержащееся в Комментариях к МК ОЭСР, приобрелообязательныйхарактер,врезультатедействиятакогопринципамеждународного права как «принципа идентичности толкования и пониманиямеждународных договоров». Т.е.
если применение Комментариев являетсяобязательным для партнера России по соглашению об избежании двойногоналогообложения, то и для России использование Комментариев длятолкования данного соглашения становится обязательным379.Как видно из вышеперечисленных примеров – суды зачастую именуютКомментарии к МК ОЭСР источником права декларативно без приведенияубедительных правовых доказательств соответствующей квалификации. Внекоторых случаях суды приводили в качестве правового основанияприменения Комментариев несуществующий в теории международного праваобщепризнанныйпринцип–«принципидентичноститолкования375Решение АС г.
Москвы от 11.12.2014 по делу ЗАО «Каспийский Трубопроводный Консорциум-Р» № А40126792/14-115-585.376Решение АС г. Москвы от 01.12.2014 по делу ФРЕШФИЛДС БРУКХАУС ДЕРИНГЕР ЛЛП № А403279/14.377Решение АС г. Москвы от 03.03.2016 по делу АО «БАНК ИНТЕЗА» № А40-241361/15-115-1953.378Постановление 8 ААС от 22.10.2008 по делу Компании «Ньюско Дайрекшнл Сервисез (Оверсиз) Лимитед»№ А75-303/2008.379Постановление 11 ААС от 6 февраля 2017 г. и Решение АС Самарской области от 18.11.2016 по делу ООО«Сервисная компания «ПетроАльянс» № А55-13611/2016, Постановление 9 ААС от 28.10.2011 № 09АП23751/2011-АК, № 09АП-25741/2011-АК по делу ООО «Нарьянмарнефтегаз» № А40-1164/11-99-7,Постановление 11 ААС от 06.02.2017 № 11АП-19342/2016 по делу № А55-13611/2016.179международного договора».
С сожалением приходится констатировать, чтоданное основание, приведенное в одном из судебных актов, и впоследствии неединожды практически дословно скопированное коллегами по судейскойскамье, является ошибочным 380 . Следует заметить, схожая позиция не разприводилась российскими финансовыми органами. В своих разъясненияхналогоплательщикам в качестве одного из аргументов в пользу примененияКомментариев указывалось на тот факт, что фискальные органы государства,с которым заключено соглашение, используют МК ОЭСР, хотя и без ссылокна «принцип идентичности толкования международного договора».
Такиеразъяснения даны в отношении налоговых соглашений, заключенных Россиейс Австрией381, Казахстаном382 и США383.Нельзянеотметить,чтопозицияонормативномхарактереКомментариев также неоднократно высказывалась Федеральной налоговойслужбой и Минфином в своих разъяснениях налогоплательщикам. Впервыеданная позиция прозвучала в разъяснениях Минфина 2006 г., в которыхКомментарии были поименованы «источником международного налоговогоправа»384.В то же время в 2016-2017 гг. в нескольких судебных актах судыотметили, что толкование, приведенное в Комментариях к МК ОЭСР, неявляется нормой международного права и, как следствие, не требует380Общепризнанные принципы толкования международных договоров закреплены в ст.
31-32 ВенскойКонвенции «О праве международных договоров» 1969 г. Данная статья не содержит такого принципатолкования международных договоров как «принцип идентичности толкования международного договора».Данный принцип также не приводится известными учеными в области международного права. См.: БекяшевК.А. Международное публичное право. М., 640с. 2003; Лукашук И.И.
Международное право. Общая часть:учебник для студентов юридических факультетов и вузов. М., 2005.; Antonio Cassese, International Law, Secondedition, Oxford University Press, 2005.381Письмо Минфина РФ от 31.08.2000 № 04-06-02, Письмо Минфина РФ от 13.05.1999 № 04-06-02382Письмо ФНС России от 19.04.2013 № ОА-4-13/1426@.383Письмо Минфина РФ от 27.07.1998 № 04-06-05384Письмо Минфина РФ от 21.04.2006 № 03-08-02, Письмо Минфина РФ от 23.06.2006 № 03-08-05. См. также:Письмо ФНС РФ от 01.06.2011 № ЕД-4-3/8688@.180ратификации 385 . В связи с чем мы полагаем, что позиция о нормативномхарактере Комментариев постепенно будет терять свою значимость.Комментарии к МК ОЭСР закрепляют международную практику порассматриваемомувопросу.Хотя«практикагосударств»являетсядостаточно эфемерным понятием, и достаточно трудно обобщить практикугосударств по конкретному вопросу, особенно в случаях, когда речь идет оприменении налоговых соглашений национальными судами, тем не менее внекоторыхслучаяхроссийскиесудыобосновывалиприменениеКомментариев тем фактом, что они «закрепляют международную практику»по рассматриваемому вопросу:-Отдельные положения Налогового кодекса РФ были восприняты изМК ОЭСР и Комментариев к ней, которые закрепляют практику государств –участников ОЭСР386;-Комментарии к МК ОЭСР закрепляют международную практику387;-Комментарии к МК ОЭСР являются документом, определяющимпрактику применения международного договора388.Интересно заметить, что первоначально позиция о том, что текстКомментариев закрепляет международную практику, также как и ряд позиций,рассмотренных выше, нашла свое отражение именно в разъясненияхМинфина.
Впервые данная позиция появилась в Письме Минфина в 1997 г.389385Решение АС Кемеровской области от 13 октября 2016 г., Постановление 7ААС от 13 марта 2017 г. иПостановление АС Западно-Сибирского округа от 2 августа 2017 г. по делу ООО «Краснобродский Южный»№ А27-20527/2015; Решение АС Смоленской области от 10 ноября 2017 г. по делу ООО «Актив Рус» № А623777/2017.386Решение АС Самарской области от 02.12.2016 по делу ООО «Ритейл Тольятти» № А55-12851/2016,Решение АС Пермского края от 16.11.2016 по делу ООО «Фирма «Радиус-Сервис» № А50-17405/2016,Решение АС Республики Коми от 09.02.2016 по делу «Коми Алюминий» № А29-6805/2015.387Постановление АС Западно-Сибирского округа от 07.07.2014 по делу ООО «Стройгазконсалтинг-Север»№ А81-4077/2013.388Решение АС г. Москвы от 11 октября 2017 г.
по делу ООО "Аукционная компания "Союзпушнина"№ А40-73573/17-20-612; Решение АС г. Москвы от 31 октября 2016 г. по делу ПАО «Северсталь» № А40113217/16-107-982.389Письмо Департамента налоговых реформ Министерства финансов от 11.08.1997 № 04-06-03.181и впоследствии достаточночастоиспользовалась в болеепозднихразъяснениях390.Иные. Ниже приведены лишь несколько примеров, в которых судыуказывали на неправовые основания для применения Комментариев ОЭСР.-«Приэтом,судисходилизтого,чтоприменениенормнационального законодательства … не противоречат целям и духу какМодельной конвенции ОЭСР»391;-Выводы суда «не противоречат целям и духу как Модельнойконвенции ОЭСР»392;-«ОЭСР принадлежит ведущая роль в определении тенденций ввопросах международного налогообложения»393.Как видно из вышеперечисленных примеров, продолжает сохранятьсянепоследовательность в применении Комментариев ОЭСР.
Анализ судебнойпрактики показывает, что многообразие позиций по применению или отказу вприменении Комментариев ОЭСР сокращается практически только на уровнерешений, выносимых вышестоящими судами (Верховным Судом РФ и ранееВысшим Арбитражным Судом). При этом позиции высших судов по поводуприменения Комментариев ОЭСР характеризуются своей лаконичностью,оставляя достаточно много вопросов за скобками.Так, в 2011 г. ВАС РФ впервые привел ссылку на Комментарии ОЭСРдляразрешениявопросаосоотношенииправилнедискриминации,390См.: Письмо Минфина от 20.12.2006 № 03-08-05; Письмо Минфина России от 01.11.2012 № 03-08-13,направлено Письмом ФНС России от 07.02.2013 № ЕД-4-3/1828@; Письмо Минфина России от 28.04.2012 №03-08-05; Письмо Минфина РФ от 04.08.2011 № 03-08-05; Письмо Минфина РФ от 18.11.2010 № 03-08-05;Письмо Минфина РФ от 28.09.2011 № 03-03-06/1/597; Письмо Минфина РФ от 22.04.2011 № 03-08-05.391Решение АС г.
Москвы от 11.02.2016 по делу «Скания Лизинг» № А40-149755/15.392Постановление 9 ААС от 10.04.2014 № 09АП-8553/2014 по делу ЗАО «Бритиш Американ Тобакко-СПб»№ А40-78665/12.393Постановление 9 ААС от 18.11.2014 № 09АП-46550/2014 № 09АП-46551/2014 по делу ООО «СТ» № А40108465/13, Постановление 9 ААС от 05.052015 № 09АП-11707/2015 по делу ООО «Новая ТабачнаяКомпания» № А40-87775/14.182содержащихся в соглашениях об избежании двойного налогообложения, иправил недостаточной капитализации, установленных Налоговым кодексомРФ394. В качестве основания для обращения к Комментариям суд лишь указал,что МК ОЭСР является «рамочным документом, устанавливающим общиепринципы и подходы к устранению двойного налогообложения».
Вдальнейшем данная формулировка вместе со ссылкой на названноеПостановление стала часто использоваться судами в качестве обоснованияприменения Комментариев для толкования налоговых соглашений врассматриваемых делах, как связанных с применением правил недостаточнойкапитализации, так и нет395.После упразднения ВАС РФ и передачи дел об оспаривании решенийналоговых органов, принятых в отношении юридических лиц, подюрисдикцию Верховного Суда РФ (далее – ВС РФ), ссылки на КомментарииОЭСР начали появляться и в судебных актах ВС РФ. При этом ВС РФ далправовую характеристику Комментариям ОЭСР, назвав их «документом, вкотором приведено общепринятое в международной практике толкованиянорммеждународныхсоглашенийобизбежаниидвойногоналогообложения»396.Таким образом, несмотря на разрозненность аргументов, используемыхсудами при обращении к Комментариям ОЭСР, в последние годыувеличивается количество судебных актов, в которых суды практически394Постановлении Президиума ВАС РФ от 15.11.2011 № 8654/11 по делу № А27-7455/2010 «Угольнаякомпания «Северный Кузбасс».395См.: Решение АС г.
![](https://s.studizba.com/z.php?f=/templates/si/i/noavatar.png&w=100&h=100&t=1"){kind=avatar}
