Диссертация (1173660), страница 17
Текст из файла (страница 17)
Так, воВведении к МК ОЭСР указано, что мировое признание МК ОЭСР иКомментариев позволило облегчить единообразное толкование и исполнение161Ст. 6 (1) Конвенции об учреждении Организации экономического сотрудничества и развития, подписаннаяв Париже от 14.12.1960 (Convention on the Organization for Economic Co-operation and Development).162Цитата по Демин А.В. «Мягкое право» в эпоху перемен: опыт компаративного исследования. Монография.Издательство «Проспект» - 2015.
С. 201.86заключенных на основе МК ОЭСР налоговых соглашений и «по мере того, каксеть налоговых соглашений расширяется, значение такого общепризнанногоруководства все более возрастает» 163 . Далее во введении подчеркиваетсяособенная важность Комментариев для развития международного налоговогоправа. Тем не менее, в этом же абзаце указано, что «Комментарии непредназначены для приложения в каком бы то ни было виде к подписаннымналоговым соглашениям, которые, в отличие от МК ОЭСР, являютсяюридически обязательными международными документами», в то же время«Комментарии могут оказать значительное содействие в применении итолковании налоговых договоров, и, в частности, в урегулировании любыхспоров»164.Во введении отмечается, что Комментарии регулярно используютсяналоговыми службами различных государств, налогоплательщиками и частоцитируются судами при рассмотрении налоговых споров, что оказываетвлияние Комментариев на правоприменительную практику165.Во введении к Главе МК ОЭСР «Позиции государств, не являющихсячленами ОЭСР, в отношении МК ОЭСР» указано, что страны, не являющиесячленами ОЭСР, добровольно участвующие в процессе обсуждения МК ОЭСРи Комментариев (31 государство, в том числе и Российская Федерация) «вцелом согласны с текстом статей МК и толкованием, изложенным вКомментариях», но путем внесения своих позиций в данную главу каждая ихних выражает несогласие с определенными положениями с текстом МК илиКомментариями.
Оговорку к данному положению сделали только двагосударства – Индонезия и Народная Республика Китай, которые указали, что163П. 15 Введения к МК ОЭСР.164П. 29 Введения к МК ОЭСР.165П. 29.1-29.3 Введения к МК ОЭСР.87«в ходе переговоров с другими странами они не будут считать себясвязанными своей позицией, изложенной в настоящем разделе»166.Как отмечает Министерство финансов РФ, Модельная конвенция ОЭСРлежитвосноветипового«Соглашенияобизбежаниидвойногоналогообложения доходов и имущества» 167 , на основе которого Россиязаключает двусторонние налоговые соглашения.
В то же время контрагентыРоссии по налоговым соглашениям предпочитают оперировать положениямиМК ОЭСР, а не российским типовым соглашением, что в конечном итогевынудило Россию де-факто признать базовый характер МК ОЭСР длязаключаемых с участием Российской Федерации налоговых договоров 168 . Вэтой связи Министерство финансов использует Документы ОЭСР притолковании некоторых двусторонних соглашений, заключенных РоссийскойФедерацией169.Принятие подобного рода документа международной организацией вформе рекомендации не является уникальным случаем.
Большинствомеждународных организаций используют данную опцию по принятиюрекомендаций вместо обязательных к исполнению решений170. Можно сделатьнесколькопредположений,почемумеждународныеорганизациипредпочитают использовать мягкий правовой инструментарий в видерекомендации имея при этом возможность принимать обязательные решения166П. 5 Введения к Главе МК ОЭСР «Позиции государств, не являющихся членами ОЭСР, в отношении МКОЭСР».167См.: Постановление Правительства РФ от 28.05.1992 №352 «О заключении межгосударственныхсоглашений об избежании двойного налогообложения и о предотвращении уклонения от уплаты налогов надоходы и имущество». См. также: Постановление Правительства от 28.02.2010 №84.168Баев С.
А., Соглашения об избежании двойного налогообложения между Россией и государствамичленами ЕС: сравнительно-правовое исследование. – М.: Волтерс Клувер, 2007. – С. 11.169См.: письма Минфина РФ от 21.07.2009 № 03-08-05, от 20.12.2006 № 03-08-05, от 21.10 2009 № 03-08-10,от 23.06.2006 № 03-08-05, от 29.08.2000 № 15-06/36435, от 16.11.2001 № 04-06-05, от 23.11.2001 № 04-065/2/20.170Schermers and Blokker, International institutional law, Unity within Diversity, Fifth Revised Edition – 2011. Para1218.88для своих членов. Как отметил P.
Kooijmans, наиболее вероятной причинойтакого поведения является возможность, предоставляемая участникаммеждународной организации, включать в текст рекомендаций положения,являющиеся «желаемым поведением» в будущем171. Edvan van der Bruggen вдополнение замечает, что некоторые рассматриваемые вопросы подвергаютсянастолько частым изменениям в современном мире, что требуют от государствгибкий формат регулирования без проведения продолжительных переговорови не менее продолжительной процедуры ратификации172.Таким образом, порядок и форма принятия МК ОЭСР и Комментариев кней не предполагает их обязательности как для стран-членов ОЭСР, так идругих государств, в том числе тех государств, которые, не являясь странамичленами ОЭСР, добровольно изъявили желание участвовать в обсужденииположений МК ОЭСР и представили свои позиции. Текст Комментариев,также, как и порядок принятия, указывает на рекомендательный характерданного документа, хотя и представляет их в виде «общепризнанногоисточника толкования МНД, заключенных на основе МК ОЭСР».
Полагаем,что Брук Б.Я. дал достаточно емкую оценку Комментариям на основанииисследования порядка их принятия и текста, назвав их «путеводителем,позволяющим уяснить смысл норм МК ОЭСР и, соответственно, аналогичныхнорм МНД»173. Учитывая авторитет ОЭСР и широкое применениеКомментариев на практике, как заявлено во введении к МК ОЭСР, анализданногодокументавнееговзаимосвязисконкретнымналоговымсоглашением, позволяет сделать вывод, что данному документу может бытьдана оценка в виде источника мягкого права. Однако данная правовая оценкане превращает Комментарии в признанный источник международного права.171P.
Kooijmans, “Some thoughts on the relations between extra-legal agreements and the law-creating process”,Theory of International Law at the Threshold of the 21st Century. P. 429.172Edwin van der Bruggen, The Power of Persuasion: Notes on the Sources of International Law and the OECDCommentary, International Tax Review, Volume 31, Issue 8/9 – Kliwer Law International 2003. P. 260.173Брук Б.Я., Правовой статус Комментариев к Модельной конвенции ОЭСР: постановка проблемы. // LegalInsight. 2012 №3(9).89Не исключая применение Комментариев на основании правил толкованияВенской Конвенции 1969 г., правовую оценку данного документа в качествеисточника мягкого права поддерживает российский ученый в областимеждународного налогообложения Хаванова И.А., отмечая, что «существомягкого права позволяет как полностью игнорировать модельные подходы,так и добровольно следовать им (полностью или в части), в том числе призаключении международных договоров, вне зависимости от членствагосударствавсоответствующеймеждународнойорганизации»174.Аналогичной оценки придерживаются ряд европейских ученых175.Для ответа на вопрос, могут ли Комментарии быть признаныисточником права, необходимо установить, каким из признанных источниковправа может являться данный документ.ВнаучномсообществеимеетместодискуссияосравненииКомментариев к МК ОЭСР с общепризнанными принципами и нормамимеждународного права, являющиеся составной частью российской правовойсистемой на основании п.
4 ст. 15 Конституции РФ, с целью установления, ккакому из источников можно отнести данный документ. Легальнаяклассификация источников международного права приведена в ст. 38 СтатутаМеждународного Суда ООН176, и именно к ней обычно обращаются ученые,сравнивая Комментарии с международным обычаем, международнымдоговором и доктриной.Комментариикакмеждународныйобычай.Дляпризнанияправоприменительной практики международным обычаем необходимоналичие двух его элементов:174Хаванова И.А. К дискуссии о правовой природе Официального комментария к Модельной налоговойконвенции ОЭСР // Финансовое право.
2016. № 5. С. 43 - 46.175176См.: Gribnau H. Soft Law and Taxation: EU and International Aspects // Legisprudence. 2008. Vol. II. № 2.Лукашук И. И. Форма, источники международного права// Международное право. Общая часть: Учебникдля студентов юридических факультетов и ВУЗов. М.: 2005. С. 18.901. наличиеобщей(государственной)практики(материальногоэлемента); и2. opinio juris, то есть признания государством факта, что действуяконкретным образом в конкретном деле, оно было обязано действоватьименно в этом ключе (субъективный элемент)177.Широкая практика применения Комментариев на уровне национальныхсудов и фискальных органов хотя и имеет место на сегодняшний день, однако,общая практика единого применения Комментариев судами различных странв аналогичных ситуациях отсутствует, также как и отсутствует единаяпрактика по способам их применения, равно не зафиксировано и отношениягосударств ОЭСР к Комментариям как к международному обычаю.Единой сформированной позиции государств (opinio juris) по поводувозможности и способов применения Комментариев также не выработано178.Несмотря на популярность и востребованность Комментариев, случаиих применения в странах ОЭСР и за её пределами, сложно отнестисодержащиеся в них правила к международному обычаю.
Как справедливозамечает Франк Энжелен, должна быть замечена разница между обычаем и«широко распространённым использованием» («usage»). Субъективныйэлемент обычая opinio juris необходим для определения различия междудействиями,которыегосударствосчитаетдлясебяюридическиобязательными и теми, которые мотивированы иными факторами какудобство, экономические и политические обстоятельства, традиции илидругие мотивы, не имеющие под собой обязательной природы179.Следовательно, разрозненная практика применения Комментариев, имеющая177См.: Antonio Cassese, «International Law», 2nd ed., Oxford University Press, 2005, p.
![](https://s.studizba.com/z.php?f=/templates/si/i/noavatar.png&w=100&h=100&t=1"){kind=avatar}
