диссертация (Правовые основы международного сотрудничества в области избежания двойного налогообложения и предотвращения уклонения от уплаты налогов), страница 3

XXI век. 2012. №1.•Правовыеспособыустранениямеждународногодвойногоналогообложения и борьбы с уклонением от уплаты налогов // Право иуправление. XXI век. 2013.№ 1.•Международно-правовые инструменты сотрудничества налоговыхадминистраций с целью устранения двойного налогообложения и борьбы суклонением от уплаты налогов//Актуальные проблемы российского права. 2013.№ 7.•Обмен налоговой информацией в рамках борьбы с уклонением от13уплаты налогов в новом международном контексте // Актуальные проблемыроссийского права. 2013. № 10.Уклонение от уплаты налогов как проблема международногохарактера // Сборник материалов III международной научно-практическойконференции молодых ученых Вопросы налогообложения в российском изарубежном праве. 19-20 апреля 2013.Кроме того, апробация результатов исследования проводилась в формеобсуждений актуальных вопросов на семинарах и конференциях: налоговомсеминаре ОЭСР «Обмен информацией» (Москва, 2010), Всероссийском семинаревидеоконференции налоговых органов «Организация обмена информацией скомпетентными органами иностранных государств» (Москва, 2011), налоговомсеминаре ОЭСР «Обмен информацией» (Москва, 2012), а также в форме докладови публикаций на III Международной научно-практической конференции молодыхученых «Вопросы налогообложения в российском и зарубежном праве» (Москва,апрель 2013 год).Также диссертация была рассмотрена и одобрена на заседании кафедрыадминистративного и финансового права Московского государственного институтамеждународных отношений (Университета) МИД России.14Глава 1.

МЕЖДУНАРОДНОЕ ДВОЙНОЕ НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ ИФЕНОМЕН «УКЛОНЕНИЕ ОТ УПЛАТЫ НАЛОГОВ»Возникновение, природа международного двойного налогообложения и1.1.уклонения от уплаты налоговФеномен двойного налогообложения и уклонения от уплаты налогов возникв свете различных денежно-кредитных, финансовых, социальных и политическихаспектов. Так, например, в течение длительного времени физические лица икорпорации получали значительные доходы от инвестиций, деловых операцийили от профессиональной деятельности, осуществляемой в зарубежных странах.Числолиц,участвующихэкспоненциальновувеличилосьподобныхоперациях,вследствиезапоследниеуменьшающихсягодызатратнапутешествия, а также более удобные и менее дорогостоящие способы содержанияактивов за границей.Появлениеинновационныхфинансовыхинструментовсоздалоопределенные проблемы для налоговых администраций.

Налоговым органамстановится все более и более трудным проследить доход, полученныйпосредством этих финансовых инструментов, чтобы определить местоположениеили источник этого дохода, идентифицировать налогоплательщика, которыйполучил вышеуказанный доход, и правильно определить размер взимаемогоналога и место его уплаты.Учитывая то, что двойное налогообложение нарушает законные праваналогоплательщиков,появиласьнеобходимостьегоизучениясцельюпоследующего устранения.В зависимости от формы выражения данного явления современные ученыеподразделяют его на следующие виды: юридическое и экономическое.

Подюридическим двойным налогообложением подразумевается ситуация, когда «всилу формальных (установленных налоговым законодательством) оснований уодного и того же лица в отношении одного и того же объекта налогообложения15возникает обязанность по уплате сопоставимых налогов более одного раза за одини тот же период».3 Аналогичного мнения придерживаются такие авторы, какН.П. Кучерявенко,4 М.В.

Лушникова.5 То есть при дефиниции юридическогодвойногоналогообложенияосновноевниманиеуделяетсяформальнымюридическим основаниям, таким как место получения дохода или же местофактического нахождения лица.В отличие от юридического двойного налогообложения экономическимдвойным налогообложением является последовательное налогообложение одногоитогоже(сэкономическойточкизрения)объектауразличныхналогоплательщиков.6 Экономическое двойное налогообложение возникает каквнутри одного государства, так и на международном уровне.Крометогопонятиедвойногоналогообложенияподразделяютнавнутреннее и внешнее. Внутреннее двойное налогообложение возникает вгосударстве в том случае, когда «один и тот же налог взимается на уровнеразличных административно-территориальных единиц».7 Данный вид двойногоналогообложения возникает, как правило, в силу причин, носящих экономическийили же политический характер. Английские экономисты А.

Смит и Д. Риккардо,основавшие классическую теорию налогов, считали, что налоги являютсяспособом пополнения государственного бюджета и должны покрывать всерасходы, необходимые для содержания государственного аппарата. А. Смит втруде «Исследование о природе и причинах богатства народов» считает «налогсправедливой ценой за оплату услуг государству».8 Однако в ходе развитиягосударства был сделан вывод о необходимости поддержания единообразия3Полякова В.В., Котляренко С.П. Правовые основы международных налоговыхсоглашений//Раздел VI в:// Налоговое право: Учебное пособие/ Под ред. С.Г.

Пепеляева.- М.:ИД ФБК-ПРЕСС, 2000. С.382.4Кучерявенко Н.П. Основы налогового права: Учебное пособие. Харьков, 2001. С. 177.5Лушникова М.В. Правовые основы налоговой системы: теория и практика. Ярославль: ЯрГУ,2000. С.40.6Перов А.В. Налоги и международные соглашения России.- М.: 2000. С.213.7Шакирьянов А.А. Правовые проблемы избежания двойного налогообложения (на примереРоссии и государств-членов ЕС): Дис.

канд. юрид. наук: 12.00.14. - М.: РГБ, 2007. – С.15.8 Смит, А. Исследование о природе и причинах богатства народов/А. Смит. - М., 2007. С. 109.16взимания налогов внутри одной территории, а также соблюдения принципаоднократности налогообложения.Внешнее или, как его еще принято называть, международное двойноеналогообложение возникает в случае, когда лицу предъявляются налоговыепретензии налоговых ведомств двух и более государств по уплате прямых налоговс одного и того же, например, дохода или прибыли.9 То есть у субъектов, которыеосуществляюткоммерческуюдеятельностьодновременновнесколькихгосударствах, возникает обязанность уплаты одного и того же налога, или жеидентичных налогов, в этих государствах.

Подобная ситуация, как правило,является результатом несоответствий и противоречий внутреннего налоговогозаконодательства различных государств. Таким образом, плательщика могутпризнать в качестве налогообязанного два и более государства в силунесовпадениянациональногозаконодательства,например,попризнакурезидентства. Иными словами, лицо может являться резидентом одногогосударства вследствие его фактического присутствия на территории данногогосударства, резидентом другого – в силу наличия гражданства данногогосударства, и, наконец, резидентом третьего – в силу экономических интересов.Необходимо отметить, что двойное налогообложение всегда основано напротиворечиях, которые складываются в однотипных налоговых механизмах,например, в рамках прямых или косвенных налогов, а не при налогообложенииобъектов, которые отличаются друг от друга по типу налогов.10Принимая во внимание вышеизложенное, можно говорить о том, чтосущностьрассматриваемогопонятиязаключаетсявпревышенииналоговой нагрузки налога, исчисляемого по аналогичнымобщейэкономическимоперациям.11Современныеналогообложения.авторыТак,по-разномунапример,определяютА.А.

Шахмаметьевпонятиедвойногоиспользует9 Кучеров И.И. Международное налоговое право.- М.: ЗАО «ЮрИнфоР», 2007.- С.229.10 Кучерявенко Н.П. Цит. работа, С. 177.11 Шакирьянов А.А., Цит. работа, С.42.17термин«многократное налогообложение» и понимает его как «комплекс экономических,финансовых, правовых отношений, возникающих вследствие единовременногодействия следующих условий:один и тот же налог (либо сопоставимый налог) должен уплачиватьсядва или более количества раз;налог взимается более одного раза с одного и того же объекта;налог взимается более одного раза одновременно;налоги уплачиваются более одного раза одним и тем же лицом, либоразными плательщиками».12А.А.

Шахмаметьев считает, что термин «многократное налогообложение»является наиболее предпочтительным в связи с тем, что в полной мере отражаетколичественный признак данного понятия. А.А. Шахмаметьев отмечает, чтоупотребление термина «двойное налогообложение» не отвергается. Диссертантполностью поддерживает мнение А.А. Шахмаметьева, однако, в настоящейработе более предпочтительным все же остается термин «международное двойноеналогообложение» вследствие того, что речь пойдет, прежде всего, одвусторонних соглашениях об избежании двойного налогообложения как способеборьбы с уклонением от уплаты налогов и устранением международногодвойного налогообложения.Международное двойное налогообложение возникает ввиду различныхпричин:1)налогоплательщикодновременнопризнаетсярезидентомсразунескольких государств в соответствии с внутренним законодательством,вследствие чего несет налоговую ответственность перед каждым из этихгосударств;2)налогоплательщик является резидентом одного государства, а объектналогообложения находится на территории других государств;12 Шахмаметьев А.А.

Международное налоговое право. Учебно-методический комплекс.-М.:Тровант, 2009.-С.62-63.183)объект налогообложения находится в нескольких государствах, дажепри условии того, что налогоплательщик не является резидентом ни одного изних.Появление вышеперечисленных причин обусловлено так же различнымиподходамигосударствналогообложения,кчтовопросуобъясняетсявзаимосвязиразличиемсубъектавиналоговыхобъектасистемах,экономической политике, финансовых инструментах, а также несоответствиемнациональных законодательств.В силу вышесказанного целесообразно говорить об обоснованности точкизренияавторитетныхученыхотом,чтомеждународноедвойноеналогообложение возникло в контексте следующих явлений:«качественногораспространениямеждународнойэкономическойдеятельности и инвестирования за рубежом;роста налоговых ставок на доходы до такого уровня, что двойноеналогообложениеявилосьзначительнымпрепятствиемдляведенияхозяйственного оборота».13Существуют три подхода, используемых для исключения обязанностиуплаты налогов с одного и того же объекта налогообложения.

Первый подходпредполагает устранение двойного налогообложения посредством использованияисключительно внутригосударственных ресурсов.В рамках внутреннего законодательства применяются два основных методаустранениядвойногоналогообложения.Вихчисловходят:налоговоеосвобождение и налоговый вычет.Налоговое освобождение (tax exemption) предполагает полное исключениеиз налогооблагаемой базы доходов, которые были получены резидентом зарубежом.14 Различаются два способа его применения.