19203 (Аудиторская деятельность и ее роль в бухгалтерском деле), страница 2

* бухгалтерская отчетность проверяемого субъекта не содержит существенных ошибок, искажений, неточностей;

* бухгалтерский учет соответствует установленным принципам, требованиям, а также учетной политике предприятия;

* в пояснительной записке и приложениях достаточно полно раскрыты вес вопросы, имеющие отношение к бухгалтерской отчетности;

* данные бухгалтерской отчетности не противоречат сведениям о проверяемом субъекте, ставшим известными аудитору из других источников.

В заключении, модифицированном путем включения специального абзаца, аудитор выражает мнение, что бухгалтерская отчетность экономического субъекта достоверно отражает его финансовое положение и результаты финансово-хозяйственной деятельности, но при этом считает необходимым привлечь внимание к ситуации, которая, по его мнению, влияет или может повлиять на финансовое положение организации.

Аудиторское заключение может быть модифицировано, например, в том случае, если аудитор счел необходимым привлечь внимание к тому, что принцип непрерывности деятельности проверяемого субъекта может быть нарушен.

Отрицательное заключение составляется в случае, если аудитор полагает, что бухгалтерская отчетность экономического субъекта содержит существенные искажения, а также если в ходе проверки были выявлены существенные нарушения действующих нормативных актов при осуществлении и отражении в учете финансовых и хозяйственных операций. В отрицательном заключении аудитор выражает мнение о том, что он не может с полной уверенностью подтвердить достоверность бухгалтерской отчетности. Аудиторское заключение, модифицированное путем включения оговорки, составляется в случае, если аудитор считает, что безоговорочное положительное заключение не может быть составлено, но препятствующие этому фактору не настолько существенны, чтобы составить отрицательное заключение, либо если аудитор считает, что выявленные факторы, препятствующие составлению безоговорочно положительного заключения, существенны, но влияние их на достоверность бухгалтерской отчетности устранимо введением оговорки (ограничения) в заключение. В заключении с оговоркой аудитор подтверждает достоверность бухгалтерской отчетности организации, но с определенными оговорками, ограничениями.

В заключении с отказом от выражения мнения аудитор указывает, что он не в состоянии выразить мнение о достоверности бухгалтерской отчетности, т.е. не может составить ни положительное, ни отрицательное заключение. Отказ от выражения мнения может быть обусловлен, например, тем, что аудитор ограничен в доступе к информации, вследствие чего не может сформировать мнение. Как видим, вид заключения (безоговорочно положительное, с оговоркой, отрицательное) в значительной мере зависит от уверенности аудитора в том, содержит или нет бухгалтерская отчетность организации существенные искажения. Поэтому очень важно уяснить, какие ошибки, искажения, неточности, допущенные проверяемым субъектом, являются существенными, а какие – нет.

Существенность – качественная мера, это свойство информации, которое делает ее способной влиять на экономическое решение квалифицированного пользователя. Существенным признается такое искажение информации, которое превышает уровень существенности. Если существенность – качественное понятие, то уровень существенности – количественная мера. По уровнем существенности понимают такое предельное искажение бухгалтерской отчетности, начиная с которого квалифицированный пользователь этой отчетности не сможет на ее основе сделать правильные выводы и принять обоснованные экономические решения. Это определение достаточно субъективно, так как оценка уровня существенности в значительной мере зависит от опыта и квалификации специалиста, его определяющего, от знания им специфики деятельности бухгалтерской отчетности даже в безоговорочно положительном заключении не может быть абсолютной ввиду ряда факторов, ограничивающих полноту и адекватность оценок, осуществляемых аудитором. К таким факторам прежде всего следует отнести:

• ограниченность аудита объемом работ, который необходимо удерживать в экономически приемлемых пределах;

• неоднозначность толкований некоторых форм, установленных действующим законодательством;

• наличие субъективных моментов как в интерпретации некоторых фактов хозяйственной деятельности, так и в составлении бухгалтерской отчетности, а также в оценке ее достоверности.

Перечисленные факторы ограничивают уверенность аудитора в надежности составленного им заключения и заставляют его высказывать свое мнение не со стопроцентной гарантией, а с приемлемым риском.

Риск присутствует в любой предпринимательской деятельности, в том числе и в аудиторской. Поскольку основным результатом деятельности аудитора является его мнение о достоверности бухгалтерской отчетности, выраженное в заключении, то аудиторский риск связан с тем, что это мнение может оказаться ошибочным. Таким образом, аудиторский риск – это вероятность признания аудитором того, что бухгалтерская отчетность достоверна, ВТО время как она содержит невыявленные существенные ошибки. В значительной мере риск зависит также от того, что в силу необходимости удержания аудита в рамках определенных временных и экономических ограничений он, как правило, проводится выборочно. Выборочность проведения аудита означает, что в подавляющем большинстве случаев аудитор проверяет не всю документацию субъекта, а выборку из нее. Под выборкой в аудите понимают совокупность определенным образом отобранных документов, проверка которых позволяет сделать вывод о достоверности всей документации.

Выводы о достоверности бухгалтерской отчетности аудитор делает на основе анализа информации, полученной в ходе проверки из различных источников. Результаты анализа полученной информации являются для аудитора аудиторскими доказательствами. На основе таких доказательств аудитор формирует свое мнение, которое он будет выражать в аудиторском заключении.

Для получения необходимых аудиторских доказательств аудитор в ходе проверки конкретного участка осуществляет определенные действия или совокупности действий (просматривает документа, сравнивает их, производит подсчеты, опрашивает работников и т.д.) эти действия, осуществляемые аудитором в определенном порядке, называются аудиторскими процедурами. В зависимости от характера действий, осуществляемых аудитором, различают процедуры фактические, документальные, аналитические, процедуры на соответствие (контрольные) и по существу, процедуры сплошной проверки и процедуры выборочной проверки.

Государственные и общественные организации, регулирующие аудиторскую деятельность

Аудитор независим от кого-либо в своей профессиональной деятельности. Но именно для обеспечения независимости аудита, а также для обеспечения прочих его принципов необходимо регулирование аудиторской деятельности как со стороны государственных органов, так и со стороны общественных аудиторских организаций.

К государственным органам, регулирующим аудиторскую деятельность в РФ, относится уполномоченный федеральный орган – Министерство финансов (Минфин)в РФ. Кроме того, в процессе государственного регулирования участвуют уполномоченные учебно-методические центры (УМЦ). Для учета мнения участников рынка аудиторских услуг при уполномоченном федеральном органе организован Совет по аудиторской деятельности, в состав которого входят представители государственных органов, ЦБ РФ, аккредитованных объединений аудиторов, научных организаций, вузов, пользователей аудиторских услуг. Состав членов совета утверждается министром финансов РФ.

Саморегулирование аудиторской деятельности осуществляется общественными аудиторскими организациями. К ним могут быть отнесены международные, общеевропейские, региональные организации. К первым относится Международная федерация бухгалтеров (International Federation of Accountants – IFAC). Общеевропейской организацией является Федерация европейских бухгалтеров – экспертов (FEE). К наиболее известным общероссийским аудиторским организациям относятся Аудиторская палата России.

Задачи, решаемые этими объединениями:

• содействие развитию экономической науки и внедрению передового опыта в области учета, экономического анализа, аудита;

• защита и представление интересов своих членов, оказание им помощи в решении бухгалтерских и аудиторских проблем;

• участие в разработке проектов нормативных актов, стандартов по учету и аудиту;

• содействие процессу подготовки и повышения квалификации бухгалтерских и аудиторских кадров;

• обобщение и обмен опытом аудиторской деятельности;

• формирование и укрепление престижа профессии аудитора.

Региональные аудиторские организации решают в основном те же задачи, но не в общероссийском масштабе, а в рамках своего региона. Профессиональные общественные аудиторские объединения, членами которых являются не менее 1 тыс. аттестованных аудиторов либо не менее 100 аудиторских фирм, могут быть аккредитованы Минфином РФ.

Организационно-правовые формы в аудиторской деятельности

Правовые формы в аудиторской деятельности установлены Федеральным законом №119-ФЗ. Согласно федеральному закону, аудиторской деятельностью могут заниматься:

• физические лица – аудиторы;

• юридические лица – аудиторские организации (фирмы).

Аудитор, работающий самостоятельно, должен иметь квалификационный аттестат по соответствующему виду (видам) аудита, быть зарегистрированным индивидуальным предпринимателем (иметь соответствующее свидетельство), иметь лицензию на осуществление аудиторской деятельность. Аудиторская фирма может иметь любую организационно-правовую форму, предусмотренную Гражданским кодексом РФ, кроме открытого акционерного общества, государственного или муниципального унитарного предприятия, некоммерческой организации.

Аудиторская фирма не может быть открыта акционерным обществом в силу требования, установленного ст.4 федерального закона. Данное ограничение установлено в силу того, что в ОАО вследствие свободной купли-продажи его акций на вторичном рынке ценных бумаг принцип независимости, установленный ст12 федерального закона, может быть нарушен.

Аудиторская фирма не может быть унитарным предприятием в силу того, что унитарное предприятие не может обеспечить независимость аудита, которую устанавливает ст.1 федерального закона. Аудиторская фирма не может быть некоммерческой организацией, поскольку, согласно параграфу 5 Гражданского кодекса РФ, некоммерческие организации создаются с целью удовлетворения материальных, духовных и иных потребностей участников, с целью решения социальных, культурных и иных общественно-полезных задач, с целью координации и защиты общих имущественных интересов.

Ограничения в осуществлении аудиторской деятельности

Ограничения на прочие виды деятельности предусматривает, что аудитор и аудиторские фирмы не имеют права заниматься какой-либо иной предпринимательской деятельностью, кроме аудиторской и связанной с ней. То есть аудиторы и аудиторские фирмы, иначе говоря, имеют право осуществлять только аудиторские проверки и оказывать только сопутствующие аудиту услуги.

Если аудиторская фирма осуществляет какую-либо иную предпринимательскую деятельность, то решением Минфина РФ действие лицензии этой фирмы может быть приостановлены, а решением суда лицензия может быть аннулирована.

Ограничения на проведение аудиторских проверок устанавливает, что в некоторых случаях аудиторы и аудиторские фирмы не вправе проводить проверки определенных клиентов. В частности, не может проводится проверка:

* аудитором, а также аудиторской фирмой, должностное лицо которой:

- является учредителем, собственником, акционером, руководителем, бухгалтером, иным должностным лицом проверяемого экономического субъекта, несущим ответственность за ведение учета и составление отчетности;

- состоит в близком родстве или свойстве с указанными лицами

* аудиторской фирмой:

- в отношении организации, являющейся учредителем, участником, акционером;

- в отношении организации, учредителем, участником, акционером которой является эта аудиторская фирма;

- в отношении организации, имеющей общих с аудиторской формой учредителей, акционеров, участников;

аудитором или аудиторской фирмой в отношении организации, которой они оказывали услуги менее трех лет назад по:

- восстановлению бухгалтерского учета;

- ведению бухгалтерского учета;

- составлению бухгалтерской отчетности.