16582 (Исчисление и уплата налога на прибыль нерезидентов), страница 2

Для правильного определения суммы НДС, предъявленной налогоплательщику и уплаченной им при приобретении товаров (работ, услуг), использованных при реализации товаров (работ, услуг) для официального использования иностранными представительствами необходимо организовать раздельный учет сумм налога на добавленную стоимость по товарам (работам, услугам), используемым при реализации товаров (работ, услуг) облагаемых по ставке 18 % и 0%.

Объектом налогообложения по налогу на прибыль согласно ст.2 Закона «О налоге на прибыль» является валовая прибыль, представляющая собой сумму прибыли (убытка) от реализации продукции (работ, услуг), основных фондов, иного имущества и доходов от внереализационных операций, уменьшенных на сумму расходов по этим операциям.

Прибыль постоянного представительства, подлежащая налогообложению, определяется как разница между выручкой от реализации продукции (работ, услуг) без налога на добавленную стоимость и акцизов, других доходов и затратами, непосредственно связанными с осуществлением деятельности иностранного юридического лица в РФ, включая управленческие и общеадминистративные расходы, понесенные как на территории РФ, так, в отдельных случаях, и за границей.

Доходы в иностранной валюте подлежат налогообложению по совокупности с выручкой, полученной в рублях.

Что касается выручки, то она в связи с изменением курса рубля к иностранным валютам переоценке не подлежит и учитывается для целей исчисления налога на прибыль в первоначально исчисленной сумме по курсу ЦБ РФ на дату признания выручки в бухгалтерском учете, т.е. на дату отгрузки продукции (работ, услуг). Однако моментом учета этой выручки для целей налогообложения будет либо момент отгрузки, либо момент оплаты в зависимости от принятой учетной политики.

Рассмотрим налог на пользователей автомобильных дорог.

Выбор метода учета выручки от реализации товаров (работ, услуг) для целей налогообложения традиционно являлся одним из ключевых моментов формирования налогоплательщиком приказа об учетной политике.

Однако если в отношении налога на прибыль и НДС законодатель прямо определил методику признания доходов (выручки), либо оговорил право налогоплательщика на выбор одной из имеющихся методик, то в отношении налога на пользователей автомобильных дорог обозначился явный правовой вакуум.

Ни статья 5 Закона о дорожных фондах, ни какая-либо иная норма законодательства о налогах и сборах никогда не наделяла налогоплательщика правом на выбор метода учета налоговой базы.

Применительно к 2002 году некоторую ясность в порядок формирования налоговой базы по налогу на пользователей автомобильных дорог внес Федеральный закон от 24.07.2002 № 110-ФЗ «О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации» (далее - закон № 110-ФЗ).

Налог на содержание объектов жилищно-коммунального хозяйства и социально-культурной сферы рассмотрим на примерах.

Вспомогательными цехами предприятия изготавливаются материалы, предназначенные для дальнейшего использования при производстве основной продукции. Эти материалы учитывались на счете 10, но впоследствии часть из них была реализована на сторону.

По какой строке формы N 2 «Отчет о финансовых результатах и их использовании» отражается реализация материалов собственного производства, учтенных на счете 10? Облагается ли полученная выручка налогом на пользователей автодорог и налогом на содержание жилищно-коммунального хозяйства и объектов социально-культурной сферы?

В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий (утверждена приказом Минфина СССР от 01.11.91 N 56) реализация принадлежащих предприятию сырья и материалов, учитываемых на счете 10, отражается по счету 48.

Однако в данном случае происходит реализация материалов собственного производства. Для изготовившего эти материалы предприятия они, по сути, являются готовой продукцией (либо, в зависимости от произведенной технологической обработки, полуфабрикатом). Исходя из вышеизложенного на основании Инструкции по применению Плана счетов... реализацию материалов собственного производства необходимо отражать на счете 46. В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов... себестоимость реализуемых материалов собственного производства следует сторнировать по дебету счета 10 и кредиту счета 20. Одновременно себестоимость реализованных материалов списывается с кредита счета 20 в дебет счета 46.

В соответствии с подп. «ч» п.1 ст.21 Закона РФ от 27.12.91 N 2118-1 «Об основах налоговой системы в Российской Федерации» все обороты по реализации продукции (работ, услуг) облагаются налогом на содержание жилищно-коммунального хозяйства и объектов социально-культурной сферы. Конкретный порядок взимания данного налога в соответствии с вышеуказанным подп. «ч» п.1 устанавливается местными органами власти.

2. Исчисление и уплата налога на прибыль иностранными юридическими лицами

2.1 Плательщики налога на прибыль

Согласно ст. 246 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) плательщиками налога на прибыль признаются иностранные организации, осуществляющие свою деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства и (или) получающие доходы от источников в Российской Федерации.

При этом в зависимости от того, осуществляет иностранная организация свою деятельность через постоянное представительство или нет, определяется объект налогообложения.

Учитывая вышеизложенное, если иностранная организация, не осуществляющая деятельность в Российской Федерации через постоянное представительство, неоднократно реализует движимое имущество в Российской Федерации, у нее возникает доход от источников в Российской Федерации. Поэтому данное иностранное юридическое лицо признается имеющим постоянное представительство и является самостоятельным плательщиком налога на прибыль.

Иностранные организации, осуществляющие свою деятельность в РФ через постоянные представительства и получающие доходы от источников в РФ, связанные с наличием этого представительства, образуют самостоятельную группу налогоплательщиков прибыли:

- иностранные юридические лица, компании, прочие корпоративные образования, обладающие гражданской правоспособностью, созданные в соответствии с законодательством иностранных государств;

- международные организации, а также их представительства и филиалы, созданные на территории Российской Федерации.

Для того чтобы иностранные организации были признаны в числе налогоплательщиков по налогу на прибыль, они должны отвечать двум признакам:

• действовать на территории РФ через постоянное представительство;

• получать доходы от источников в РФ в связи с наличием этого представительства. Понятие постоянного представительства иностранной организации определено в ст. 306 НК РФ.

Выражение «постоянное представительство» означает постоянное место предпринимательской деятельности, через которое деятельность организации осуществляется полностью или частично.

Термин «постоянное представительство», в частности, включает: место управления; отделение; контору; фабрику; мастерскую; шахту, нефтяную или газовую скважину, карьер или любое другое место добычи природных ресурсов.

Вторым условием статуса иностранной организации в качестве налогоплательщика по налогу на прибыль является получение доходов от источников в РФ в связи с наличием этого представительства.

К данному роду доходов относятся:

• доход, полученный иностранной организацией в результате осуществления деятельности на территории РФ через ее постоянное представительство;

• доход иностранной организации от владения, пользования и (или) распоряжения имуществом постоянного представительства этой организации в РФ;

• иные доходы от источников в РФ, относящиеся к постоянному представительству.

Иностранные организации в зависимости от срока деятельности на территории РФ подразделяются на две структурные группы.

К числу плательщиков налога на прибыль из числа иностранных организаций относятся также организации, получающие доходы от источников в Российской Федерации. К указанной категории налогоплательщиков относятся иностранные компании и прочие юридические образования, обладающие гражданской правоспособностью, созданные в соответствии с Законодательством иностранных государств. Эта категория налогоплательщиков не связана с наличием или отсутствием постоянного представительства. Они платят налог на прибыль с доходов, полученных в виде дивидендов, процентных доходов по долговым обязательствам любого вида, штрафы и пени за нарушения долговых обязательств непосредственно российской стороной.

2.2 Объект налогообложения

В зависимости от того, осуществляет иностранная организация свою деятельность через постоянное представительство или нет, определяется объект налогообложения.

Согласно п. 3 ст. 306 НК РФ «Под постоянным представительством иностранной организации в Российской Федерации для целей настоящей главы понимается филиал, представительство, отделение, бюро, контора, агентство, любое другое обособленное подразделение или иное место деятельности этой организации, через которое организация регулярно осуществляет предпринимательскую деятельность на территории Российской Федерации, связанную с:

1) пользованием недрами и (или) использованием других природных ресурсов;

2) проведением предусмотренных контрактами работ по строительству, установке, монтажу, сборке, наладке, обслуживанию и эксплуатации оборудования, в том числе игровых автоматов;

3) продажей товаров с расположенных на территории Российской Федерации и принадлежащих этой организации или арендуемых ею складов;

4) осуществлением иных работ, оказанием услуг, ведением иной деятельности, за исключением предусмотренной п. 4 настоящей статьи.

Объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций согласно статьи 247 Налогового кодекса РФ является прибыль, полученная налогоплательщиком.

Доходы иностранных организаций, расположенных на территории Российской Федерации, подразделяются на две группы. В первую группу входят доходы, связанные с деятельностью иностранных юридических лиц через постоянные представительства, прибыль которых подлежит налогообложению в соответствии с российским законодательством.

Ко второй группе доходов иностранных организаций, расположенных на территории Российской Федерации, относятся доходы, не имеющие непосредственной связи с постоянным представительством.

Объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль. Для иностранных организаций, осуществляющих деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства, в соответствии со ст. 247 Налогового кодекса РФ прибылью признаются полученные через эти постоянные представительства доходы, уменьшенные на величину произведенных этими постоянными представительствами расходов, которые определяются в соответствии с гл. 25 НК РФ.

Более подробное определение объекта налогообложения дано в п. 1 ст. 307 НК РФ: объектом налогообложения для иностранных организаций, осуществляющих деятельность в Российской Федерации через постоянное представительство, признается:

- доход, полученный иностранной организацией в результате осуществления деятельности на территории Российской Федерации через ее постоянное представительство, уменьшенный на величину произведенных этим постоянным представительством расходов, определяемых с учетом положений п. 4 ст. 307 НК РФ;

- доходы иностранной организации от владения, пользования и (или) распоряжения имуществом постоянного представительства этой организации в Российской Федерации за вычетом расходов, связанных с получением таких доходов;

- другие доходы от источников в Российской Федерации, указанные в п. 1 ст. 309 НК РФ, относящиеся к постоянному представительству.

Налоговая база определяется как денежное выражение объекта налогообложения.

2.3 Методы определения доходов и расходов нерезидента в целях исчисления налогооблагаемой прибыли: прямой метод, расчетные методы (определение доходов представительства исходя из валового дохода иностранного предприятия и численности сотрудников представительства; определения прибыли исходя или из доходов или расходов и нормы рентабельности)

Налогообложению подлежит прибыль постоянного представительства, определяемая как разница между выручкой от реализации продукции (работ, услуг) без налога на добавленную стоимость, специального налога и акцизов, других доходов и затратами, непосредственно связанными с осуществлением деятельности иностранного юридического лица в Российской Федерации, включая управленческие и общеадминистративные расходы, понесенные как на территории Российской Федерации, так, в отдельных случаях, и за границей.

Прибыль иностранного юридического лица в связи с деятельностью в Российской Федерации рассчитывается прямым методом.

В случае, если не представляется возможным прямо определить прибыль, полученную иностранным юридическим лицом в связи с деятельностью в Российской Федерации, налоговый орган рассчитывает прибыль условно, на основании дохода иностранного юридического лица, полученного в связи с такой деятельностью.

В случае, если не представляется возможным определить доходы иностранного юридического лица, полученные в связи с деятельностью в Российской Федерации, налоговый орган рассчитывает прибыль условно, на основании валового дохода иностранного юридического лица из всех источников, одним из которых является деятельность в Российской Федерации, исходя из соотношения численности персонала представительства в Российской Федерации к общей численности персонала иностранного юридического лица.

В случае, если не представляется возможным определить доходы иностранного юридического лица от всех источников, одним из которых является деятельность в Российской Федерации, налоговый орган рассчитывает прибыль условно, на основании расходов, связанных с такой деятельностью.