142

ВВЕДЕНИЕ.

Прежде чем начать рассмотрение проблем, связанных с учетом налога на добавленную стоимость, хотелось бы сказать об актуальности этой темы.

Налоги органично присущи рыночной экономике и составляют ее неотъемлемый элемент.

Налог на добавленную стоимость (НДС) существует во многих странах с рыночной экономикой. Этот налог представляет собой вид косвенного налога на товары и услуги, влияющего на процесс ценообразования и струк­туру потребления. Представляет собой форму изъятия в бюджет части прироста стоимости, которая создается на всех стадиях произ­водства — от сырья до предметов потребления.

В украинском законодательстве этот налог появился не так давно и явился отражением глубочайших изменений, происходящих в стране. Начатые реформы сами продиктовали необходимость изменения налоговой системы страны, невозможность существования и нормального функционирования государства и субъектов экономических отношений без системы налогообложения и законодательной базы, без которой эта система не действенна вовсе. Рыночная экономика, которая так стремительно разрушала старые экономические связи, устаревшие хозяйственные отношения, не могла не повлечь за собой изменения в структуре государственных доходов, которые, как известно при директивном хозяйствовании существенно отличаются от рыночных. На первый план по значимости выходят налоговые платежи, они становятся приоритетным источником формирования доходов государственного бюджета

Переход к косвенному налогообложению в Украине обусловлен необходимостью

-гармонизации налоговой системы страны с налоговыми систе­мами стран Западной Европы;

-наличия стабильного источника бюджетных доходов;

-систематизации налогов.

В промышленно развитых странах удельный вес НДС в налого­вых бюджетных поступлениях составляет в среднем 25% (исключе­ние составляет Франция, где его доля в налоговых поступлениях значительно выше — около 40%). В Украине НДС занимает первое место среди налоговых поступлений в доходную часть государствен­ного бюджета (около 45%), что составляет свыше 28% всех доходов бюджета.

На ряду с объективными причинами существует и ряд субъективных причин. Их можно объяснить изменением психологии человека в условиях рыночных отношений. Во-первых, появилось право каждого на свободную предпринимательскую деятельность. Во-вторых, изменились отношения между государством и хозяйствующим субъектом, который стал свободен. Эти причины повлекли за собой необходимость стратегического, предельно дифференцированного подхода к доходам граждан, что особенно активно претворяется сейчас. Мы наблюдаем за постепенным отлаживанием налоговой системы, появлением новых налогов и отмиранием некоторых устаревших видов налогов.

Любая бухгалтерия, как сердце предприятия, особенно чувствительна к изменениям в налогах. От четкости или не четкости налоговой системы непосредственно зависит планирование и прогнозирование в организации, зависят взаимозачеты с бюджетом, в правильности, быстроте и своевременности которых последний, на мой взгляд, заинтересован не меньше первого. Таким образом, надо решить проблемы единой ответственности всех хозяйствующих субъектов перед бюджетом, единой для бухгалтерий всех организаций форм отчетности и порядка исчисления налогов и не налоговых платежей с дифференциацией только по ставкам, а не по порядку и “технической” работе.

Налог на добавленную стоимость является одним из наиболее сложных для понимания и расчета налогов в Украине. Для понимания принципов построения налога на добавленную стоимость требуется изучить законодательную базу (закон, инструкцию, различные изменения и дополнения к этим документам), относящуюся к данному вопросу и выяснить ряд основных проблем.

Для понимания структуры налога требуется выяснить такие вопросы, как субъекты и объекты обложения налогом на добавленную стоимость, принципы определения налогооблагаемой базы, ставки и сроки уплаты налога и порядок его исчисления, порядок ведения бухгалтерского учета по данному налогу и некоторые другие.

В своей работе я рассмотрю те из перечисленных вопросов, которые кажутся мне наиболее важными и интересными.

Налог на добавленную стоимость (НДС) был введен в Украине с 1 января 1992 года в соответствии с Законом Украины “О налоге на добавленную стоимость” от 20 декабря 1991 года.

26 декабря 1992 года был подписан Декрет Кабинета Министров Украины “О налоге на добавленную стоимость”, который начал действовать с 1993 года. С учетом дополнений и изменений, которые вносились в последующих периодах, указанный Декрет регламентировал порядок исчисления и уплаты НДС на протяжении 1993 - 1997 г. (до 1 октября 1997 года).

С 1 октября 1997 года порядок исчисления и уплаты НДС регламентируется следующими основными нормативными документами:

- Законом Украины “О налоге на добавленную стоимость” от 3 апреля 1997 года;

- Законом Украины “О внесении изменений к Закону Украины “О налоге на добавленную стоимость” от 26 сентября 1997 года;

- Законом Украины “О внесении изменений в некоторые законодательные акты Украины по вопросам налогообложения” от 19 ноября 1997 года.

Поэтому тема бакалаврской работы посвященная особенностям налогообложения НДС является особо актуальной. В переходный период экономики НДС является регулятором процесса соответствия спроса и предложения.

Раздел 1

Особенности налогообложения предприятий налогом на добавленную стоимость

1. Понятие налога на добавленную стоимость. Предыстория НДС в странах Западной Европы и в Украине.

Плательщиком НДС является конечный потребитель, поэтому в соответствии с принятыми принципами классификации налогов НДС обычно относят к категории косвенных налогов. Вместе с тем в некоторых случаях НДС приобретает признаки прямого налога:

при реализации товаров (работ, услуг) внутри предприятия для нужд собственного потребления;

при налогообложении строительства, выполняемого хозяйст­венным способом.

Например, в первом случае — при реализации товаров (работ, услуг) внутри предприятия, для нужд собственного производства, затраты по которым не относятся на издержки производства, — обороты по реализации являются объектом обложения НДС, по­скольку предприятие не продает произведенные товары (работы, услуги) и, следовательно, не перекладывает сумму налога на поку­пателя, а уплачивает НДС за счет собственной прибыли. НДС в описанной ситуации приобретает форму прямого налога.

НДС взимается с каждого акта продажи. Теоретически объек­том налогообложения в данном случае является добавленная стои­мость, которая определяется посредством исключения из объема продукции (в денежном выражении) стоимости потребленных на ее производство сырья, материалов, полуфабрикатов, приобретенных со стороны, и некоторых других затрат. Добавленная стоимость вклю­чает заработную плату с отчислениями на социальное страхование, прибыль, проценты за кредит, расходы на рекламу, транспорт, элек­троэнергию и т. п.[9]

Сумма НДС определяется на всех стадиях технологической це­почки вплоть до конечного потребителя как разница между сумма­ми налога, полученными от покупателей за реализованные им това­ры (работы, услуги), и суммами налога, уплаченными поставщикам за материальные ресурсы, топливо, работы, услуги, стоимость кото­рых относится на издержки обращения. НДС включается поставщи­ком (продавцом) в цену продукции, реализуемой потребителям (по­купателям). При исчислении суммы НДС базой выступает прирост стоимости на данной стадии производства (перепродажи). Предпри­ятия являются только сборщиками этого вида налога, фактическими плательщиками выступают конечные потребители товаров, работ или услуг.

НДС изобретен французским экономистом М.Лоре для замены налога с оборота и впервые введен во Франции в 1954 г. НДС — продукт длительной эволюции налога с оборота, который был введен во Франции в 1920 г., а в 1936 г. преобразован в налог на производ­ство. После 1948 г. была предусмотрена его разбивка по срокам.

После введения НДС во Франции этот налог получил распро­странение в странах — членах ЕЭС (например, в Великобритании с 1973 г.) и некоторых других промышленно развитых странах мира. Переход к налогу на добавленную стоимость в странах Западной Европы происходил в период реформирования экономики и реше­ния макроэкономических задач. Он активно используется в моделях экономических систем и выполняет важную роль в регулировании товарного спроса.

Для целей макро- и микроэкономического анализа во многих странах применялись сходные показатели. Так, в СССР с 1973 г. проводился широкомасштабный экономический эксперимент по определению в общем объеме производства машиностроительных предприятий чистой продукции, поскольку все остальные действо­вавшие критерии (валовая, товарная, реализованная продукция) содержали в себе прошлый, овеществленный труд, вложенный на предприятиях — поставщиках материалов и комплектующих, что искажало их значение для оценки хозяйственной деятельности. Так как показатель чистой продукции не содержит прошлый труд, вло­женный на других предприятиях, этот показатель по сравнению с другими объемными показателями точнее измеряет производитель­ность труда. Показатель чистой продукции применялся и в других странах СЭВ — в Болгарии, Польше, Венгрии, Румынии и ГДР.[8]

Система применения НДС регулируется Законом Украины от 03.04.1997 г. № 168/97- ВР “О налоге на добавленную стоимость» (Закон о НДС) и Инструкцией[2] а также многочисленными нормативными документами. В закон и во все виды документов постоянно вносятся изменения и дополнения.

1. Роль налога на добавленную стоимость в странах Европейского Содружества и в формировании Государственного бюджета Украины.

Рассмотрим значение НДС в налоговой систе­ме отдельных стран. В программе унификации налогообложения в рамках ЕС проблемы НДС занимают одно из центральных мест. Более того, наличие НДС является обязательным условием членства в Союзе. И это не случайно. В ретро­спективе некоторые ведущие страны ЕС, напри­мер, Франция, к началу формирования Общего рынка широко использовали косвенные налоги. И поэтому наиболее приемлемым вариантом в постепенном сближении налогообложения стран ЕС, - а это считалось одной из важных задач с са­мого начала интеграционных процессов в Запад­ной Европе, - рассматривалось формирование единых основ косвенного обложения; примени­тельно к налогам на потребление важнейшая роль отводилась унификации использования НДС.

За время западноевропейской интеграции уни­фикация косвенного налогообложения и особен­но НДС продвинулась достаточно далеко. В боль­шинстве стран ЕС НДС является ныне единст­венным налогом на потребление; в некоторых странах одновременно используется налог на продажи (например, в Германии).

Рассмотрим ставки этого налога по странам (таблица 1).

Кроме сниженных ставок по НДС, в странах ЕС используются еще два вида льгот по этому на­логу - освобождение и использование так назы­ваемой нулевой ставки. В первом случае произво­дитель продает свою продукцию без взимания НДС со своих потребителей (и соответственно не платит его в бюджет), но в то же время не полу­чает права на возмещение НДС на материальные ценности, закупленные им для использования в процессе производства данной продукции. Иначе говоря, от НДС освобождается лишь та часть до­бавленной стоимости, которая относится к прода­ваемым товарам и услугам; но одновременно про­изводитель должен оплачивать НДС на закуплен­ные и использованные им сырье и материалы. Иными словами, это освобождение имеет частич­ный характер.

Таблица 1.1

Ставки налога на добавленную стоимость в странах ЕС, 2000 г.

Третий вид льгот - нулевая ставка - полно­стью освобождает производителя от НДС. Одно­временно производитель получает право на воз­мещение НДС, уплаченного им при закупке сы­рья и материалов.

Таблица 3 показывает широкое распростране­ние в странах ЕС льгот в виде сниженной ставки. Нулевая ставка используется в таких странах ЕС, как Великобритания, Италия, Бельгия, Швеция, Финляндия, Ирландия.

В целом данные таблицы свидетельствуют о наличии достаточно высоких ставок НДС в стра­нах ЕС. В некоторых из них (например, в Швеции, Финляндии, Дании) эти ставки превышают мак­симальные ставки, рекомендуемые руководящи­ми органами ЕС (14-20% по основным группам товаров, при разрешении использовать более низкие ставки для некоторых социально-значи­мых групп). Это свидетельствует о незавершен­ности процесса унификации налогообложения в странах ЕС даже в сфере косвенного обложения (по прямому налогообложению межстрановые различия еще больше).

Что касается западноевропейских стран, не входящих в ЕС, то ставки НДС в них весьма раз­личны (в Норвегии до 1 января 1955 г. 22%, в по­следующий период - 23%; в Швейцарии - 6.5%. Высокий уровень ставок НДС в странах ЕС виден из сопоставлений со странами, ограничивающи­ми использование косвенных налогов вообще и НДС в частности. Так, например, в США, где НДС не используется, ставка налога на продажи колеблется по штатам от 3 до 8.25%; в Канаде ставка НДС составляет 7.5-8%, в Японии - 3%.

Фискальную роль современных налогов на по­требление (с решающей долей НДС) можно вы­явить на базе оценки доли этих налогов в общих налоговых поступлениях. В целом по развитым странам налоги на потребление составляют око­ло 28% всех налоговых поступлений. Однако су­ществуют большие межстрановые колебания этого показателя (ниже 10% в США и Японии и около 15% в Канаде и Швейцарии, 40-50% в Португалии, Греции, Исландии, Ирландии). Мы видим, что налоги на потребление играют незначительную фискальную роль в США, Японии, Канаде и Швейцарии (группе стран с мощным общественным мнением против косвенного налогообложения). В остальных странах эта роль достаточно весома, по сути приближаясь к роли индивидуального подоходного налога (кроме Франции и Греции).

Рассмотрим структуру поступлений и место налога на добавленную стоимость в налоговых поступлениях в Государственный бюджет Украины.

Как видно из приведенной таблицы, часть налоговых поступлений из всех доходов Государственного бюджета не имеет стабильного значения, но в среднем колеблется вокруг 50%. В текущем году часть налоговых поступлений составляет 54,4%.