Аналитический учет по счету 91 ведется по каждому виду про­чих доходов и расходов. При этом построение аналитического учета по прочим доходам и расходам, относящимся к одной и той же фи­нансовой, хозяйственной операции, должно обеспечивать возмож­ность выявления финансового результата по каждой операции. Регистром синтетического учета является журнал-ордер № 15 или машинограмма по счету 91 [3] .

2.2 Отражение прочих расходов и доходов в бухгалтерской отчетности

В соответствии с пп. 18.2 ПБУ 9/99 «Доходы организации» и 21.2 ПБУ 10/99 «Расходы организации» [2] прочие доходы/расходы могут не показываться в отчете о прибылях и убытках развернуто по отношению к соответствующим расходам/доходам, когда:

- соответствующие правила бухгалтерского учета предусматривают или не запрещают такое отражение;

- расходы и связанные с ними доходы, возникшие в результате одного и того же или аналогичного по характеру факта хозяйственной деятельности (например, предоставление во временное пользование своих активов), не являются существенными для характеристики финансового положения организации.

В первую очередь следует отметить, что согласно п. 34 ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации» и п. 40 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ в бухгалтерской отчетности не допускается зачет между статьями активов и пассивов, статьями прибылей и убытков, кроме случаев, когда такой зачет предусмотрен соответствующими положениями по бухгалтерскому учету. То есть законодательство запрещает свернутое отражение прибылей и убытков, а не свернутое отражение прочих доходов/расходов.

Таким образом, в отчете о прибылях и убытках запрещено отражать прибыли за вычетом убытков (например, сальдировать прибыль от одних операций по продаже основных средств и убытки от продажи других активов). В противном случае, если сумма искажения составляет больше уровня существенности по отчетности, аудитор может модифицировать заключение.

В то же время законодательство по бухгалтерскому учету не запрещает отражения прочих доходов/расходов за вычетом соответствующих расходов/доходов.

Таким образом, в общем случае, отражение прочих доходов/расходов за вычетом соответствующих расходов/доходов допустимо. Это относится ко всем прочим доходам/расходам: к операциям по купле-продаже валюты, продаже основных средств, материалов, сдаче имущества во временное пользование и т.п. Итак, решение (свернутое или развернутое представление в отчетности прочих доходов/расходов) может приниматься организацией самостоятельно, а аудитору следует только убедиться в том, что принятое решение применяется организацией последовательно, т.е.:

- из года в год (либо с реклассификацией сравнительных данных в отчетности);

- единообразно по отношению к аналогичным операциям в каждом отчетном периоде.

Вместе с тем, учитывая необходимость формирования прозрачной финансовой отчетности, а также международную практику учета, признано более предпочтительным свернутое отражение всех прочих доходов/расходов. Если прочие доходы/расходы отражаются, развернуто, то это может снизить прозрачность финансовой отчетности. Так, в частности, у пользователя отчетности может создаться впечатление о повышенной деловой активности организации в сфере, не относящейся к обычным видам деятельности. Кроме того, пользователь отчетности может испытывать потребность в уточнении содержания этих сумм доходов/расходов, посчитав их существенными для характеристики деятельности организации (тогда как на самом деле они существенными не являются) [20].

Заключение

В соответствии с главой 25 НК РФ прибыль российских организаций определяется как полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов. При этом расходами признаются только обоснованные, т.е. экономически оправданные и документально подтвержденные затраты.

Доходами организации признается увеличение экономических выгод в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества) и (или) погашения обязательств, приводящее к увеличению капитала этой организации, за исключением вкладов участников (собственников имущества).

К прочим относят доходы и расходы, не связанные с обычными видами деятельности фирмы. Их учитывают на счете 91 «Прочие доходы и расходы».

Подробный перечень этих доходов и расходов приведен в инструкции по применению Плана счетов, а также в ПБУ 9/99 «Доходы организации» и ПБУ 10/99 «Расходы организации». К ним, в частности, относят:

штрафы, пени и неустойки, полученные или уплаченные за нарушение условий хоздоговоров;

положительные и отрицательные курсовые разницы;

проценты, полученные (уплаченные) по займам;

деньги или другое имущество, полученные или переданные другим лицам безвозмездно.

При заполнении Отчета о прибылях и убытках прочие доходы и расходы необязательно показывать развернуто. Такая возможность предусмотрена пунктом 18.2 ПБУ 9/99 и пунктом 21.2 ПБУ 10/99. Но воспользоваться ей можно только при соблюдении особых условий. Доходы и расходы, во-первых, должны относиться к одной и той же или аналогичной операции. А во-вторых, они не должны быть существенными.

Список используемой литературы

1. Положение по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99 (утв. приказом Минфина РФ от 6 мая 1999 г. N 32н) с изм. и доп.

2. Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организаций» ПБУ 10/99, утв. приказом Минфина РФ от 06.05.99 г. № 33н.

3. Астахов В.П. Бухгалтерский (финансовый) учет: Учебное пособие. Изд. 5-е, перераб. и доп. – М.: ИКЦ «МарТ»; Ростов н/Д: Издательский центр «МарТ», 2004. – 960 с.

4. Базарова А.С. Прочие доходы организации и их отражение на счетах бухгалтерского учета и в отчетности //Все для бухгалтера. – 2007. - № 20. – с. 6-9.

5. Бехтерева Е.В. Формирование показателей Отчета о прибылях и убытках. Корректировка показателей бухгалтерской прибыли //Горячая линия бухгалтера, 2007. - № 1

6. Богаченко В.М., Кириллова Н.А., Хахонова Н.Н. Бухгалтерский учет: учебное пособие. – Ростов н/Д: Феникс,2004. – 576 с.

7. Бухгалтерский финансовый учет: Учебник для вузов / Под ред. Проф. Ю.А.Бабаева. – М.: Вузовский учебник, 2006.- 525 с.

8. Внереализационные доходы и расходы: понятие, структура, оценка в бухгалтерском и налоговом учете //Консультант бухгалтера. – 2008. - № 12. – с.44-46.

9. Доходы будущих периодов в бухгалтерском учете //Новое в бухгалтерском учете и отчетности, 2008 г - 21

10. Казаков Е.С. Прибыли останется больше //Налог на прибыль. Учет доходов и расходов. – 2008. - № 6

11. Прочие доходы и расходы // Бератор «Практическая бухгалтерия», 2009.

12. Пятов М.Л. Доходы и расходы организации: трактовка МСФО / М.Л. Пятов, И.А. Смирнова //БУХ.1С. – 2008. - № 2. – с.15-16.

13. Пятов М.Л. Категории «доходы» и «расходы» в действующем налоговом законодательстве //БУХ.1С. – 2009. - № 8. – с.31-34..

14. Семенихин В.В. Прочие расходы в бухгалтерском учете //Все для бухгалтера - 2008 - № 10. – с. 19-22.

15. Семенихин В.В. Равномерное признание доходов и расходов по аренде // Все для бухгалтера. – 2009. - № 1. – с. 17-19.

16. Соколов Я.В. Доходы будущих периодов // БУХ.1С.- 2006. - № 11

17. Сухов А.Б. Как учесть расходы без доходов //Налог на прибыль. Учет доходов и расходов. - 2008. – № 12

18. Толпегина О.А. Показатели прибыли: экономическая сущность и их содержание // Экономический анализ. Теория и практика. – 2008. - № 20.

19. Уткина С.А. Признание прочих доходов и расходов в бухгалтерском и налоговом учете. - Система ГАРАНТ, 2008 г.

20. Шириков С.И. К вопросу о свернутом отражении в финансовой отчетности расчетов, прочих доходов и расходов, финансовых результатов //Горячая линия бухгалтера. – 2009. - № 4. – с. 20-22.