19638 (Формы заключения аудиторов по анализу финансовой отчетности), страница 2

Первый раздел, информационная часть, содержит реквизиты документа и обеих сторон договора на проведение аудиторской проверки:

- наименование. В документе должно быть указано, что это «Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности»;

- адресат. В качестве адресата, как правило, выступают собственники предприятия (акционеры, участники). Однако договором может быть определен и иной адресат, например орган управления предприятием, предусмотренный его уставом (совет директоров, наблюдательный совет). В случае, когда аудиторская проверка, предусматривающая выдачу официального аудиторского заключения, проводится по инициативе третьего лица, заключение может быть адресовано этому лицу, выступающему в качестве заказчика по договору. При этом необходимо отметить, что в любом случае (независимо от адресата аудиторского заключения) ответственность за подготовку подтверждаемой бухгалтерской отчетности возлагается на исполнительный орган аудируемого предприятия;

- основные сведения об аудиторе. Здесь в обязательном порядке указываются организационно-правовая форма и наименование аудиторской фирмы, если проверка инициативная и проводилась индивидуальным аудитором, то, соответственно, фамилия, имя, отчество аудитора и указание на то, что он является предпринимателем без образования юридического лица.

Необходимой информацией являются также место нахождения, номер и дата свидетельства о государственной регистрации, номер, дата предоставления и срок действия лицензии на осуществление аудиторской деятельности. Если аудиторская фирма или аудитор являются членами аккредитованного профессионального аудиторского объединения, то эти сведения также подлежат включению в текст заключения;

- основные сведения об аудируемом лице (перечень сведений о клиенте аналогичен соответствующему перечню для самого аудитора, включая сведения о лицензиях на осуществляемые виды деятельности).

Далее следует вводная часть. В ней указан перечень проверенной финансовой отчетности аудируемого лица с перечислением форм отчетности, включая пояснительную записку, и указанием отчетного периода. Кроме того, именно в водной части размещается заявление о разграничении ответственности аудитора и клиента (за ведение бухгалтерского учета, подготовку и представление финансовой отчетности возложена на аудируемое лицо, а аудиторы отвечают за выражение мнения о достоверности этой финансовой отчетности во всех существенных отношениях и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации).

В следующем разделе, носящем наименование "Часть, описывающая объем аудита", перечисляются все нормативные акты и иные документы, включая приказы и распоряжения руководства предприятия, в соответствии с которыми проводилась аудиторская проверка.

В тексте заключения аудитора в обязательном порядке также должно быть зафиксировано, что проверка осуществлялась в соответствии с федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности, а также внутренними правилами (стандартами) аудиторской деятельности, разработанными и действующими в рамках профессионального аудиторского объединения, членом которого является аудиторская компания, или самим аудитором. Включение этой информации в текст аудиторского заключения необходимо для того, чтобы потенциальный пользователь отчетности не беспокоился и был уверен в том, что аудиторы провели все необходимые в данных обстоятельствах процедуры, которые, согласно правилам аудита, должны быть непременно осуществлены для получения надлежащих доказательств, и приняли во внимание положения всех документов, которыми предприятие руководствовалось при подготовке отчетности. Кроме того, в соответствии со стандартом в этом разделе должно быть указано, что аудит проводился на выборочной основе, и должны быть указаны все методы и техники, которые были использованы при его проведении.

Следующий раздел аудиторского заключения содержит непосредственное выражение мнения аудитора о достоверности отчетности и соответствии бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации. Для этого используется стандартная формулировка, которая рекомендована федеральным стандартом и, как правило, используется на практике без каких либо изменений.

Завершают аудиторское заключение дата и подпись аудитора. Датой подписания аудиторского заключения считается дата, проставленная на нем при его подписании. После этой даты прекращаются все исследования информационных материалов, и в аудиторское заключение нельзя внести ни одного изменения, не оговоренного с проверяемым экономическим субъектом. Дата подписания аудиторского заключения не может быть более ранней, чем дата утверждения соответствующей финансовой отчетности аудируемого лица. С помощью этой даты определяется временная характеристика ответственности аудитора. Аудиторская организация может нести ответственность за выражение своего мнения в заключении о событиях, происшедших после отчетной даты (на которую составлена бухгалтерская отчетность). Но по событиям, произошедшим после подписания заключения, аудиторская фирма ответственность не несет. Таким образом, подписывая заключение и ставя определенную дату, аудитор тем самым фиксирует и утверждает, что именно на эту дату сформировано его мнение об отчетности. Аудиторская фирма не обязана проводить каких-либо специальных исследований и работ для выявления и анализа событий, произошедших после подписания заключения. Ответственность за информирование аудиторской фирмы о таких событиях несет руководство организации.

Также аудиторской фирме следует оценить неопределенные обязательства аудируемого лица.

Под ними понимаются потенциально возможные будущие обязательства экономического субъекта, являющиеся результатом его предшествующей хозяйственной деятельности. При этом они должны существенно изменять его финансовое положение по сравнению с тем, которое отражено в подтверждаемой аудиторской организацией бухгалтерской отчетности.

Неопределенными обязательствами могут быть:

- незаконченный судебный процесс, связанный с возможностью существенных расходов аудируемого лица;

- разногласия с налоговыми органами по поводу уплаты налогов;

- гарантии качества продукции;

- гарантии по обязательствам третьей стороны.

Неопределенные обязательства должны быть отражены в итоговой части аудиторского заключения и в письменной информации руководству организации.

Для оценки неопределенных обязательств и существенных событий аудитор применяет следующие процедуры:

- опрос руководства организации;

- изучение информации о претензиях налоговых органов;

- анализ характера юридических услуг, оказываемых аудируемому лицу;

- получение сведений о ходе судебных процессов и других конфликтов с третьими сторонами.

Если аудиторам стало известно о событиях, происшедших за период после даты подписания заключения, им следует обсудить возникшие проблемы с руководством проверяемой организации.

Если существенные события произошли до даты предоставления бухгалтерской отчетности пользователям, то аудитор должен потребовать внесения соответствующих изменений в данную отчетность.

Если руководство проверяемой организации сочтет необходимым внести поправки в бухгалтерскую отчетность после даты составления бухгалтерской отчетности, аудитору надлежит продолжить проверку и подготовить новое аудиторское заключение. В нем должна содержаться ссылка на ранее подготовленное аудиторское заключение.

В российской практике аудита организации клиенту обычно предоставляют возможность исправить то, что можно исправить в бухгалтерском учете и отчетности, уплатить доначисленные налоги, откорректировать финансовые результаты деятельности предприятия и другие показатели. В результате в заключение, как правило, вносятся только те замечания, по которым у аудитора и аудируемого лица могут быть разные мнения.

При отказе руководства проверяемой организации от внесения исправлений и отражения всех вновь обнаруженных существенных обстоятельств аудитор должен:

- письменно уведомить руководство проверяемой организации о данном факте;

- возложить на руководство проверяемой организации всю ответственность за последствия данного решения;

- решить вопрос об информировании пользователей бухгалтерской отчетности о данных существенных обстоятельств.

Перед подписанием аудиторского заключения руководителю аудиторской фирмы также в обязательном порядке надлежит проверить следующее:

- проанализированы ли выводы по всем основным разделам аудиторской проверки;

- подписаны ли проверяющими предыдущих внутренних проверок все необходимые бланки;

- прояснены ли все нерешенные с аудируемым лицом, вопросы;

- привлечен ли в случае разногласий относительно выводов по результатам аудита авторитетный специалист аудиторской организации, не принимавший участия в данном аудите (свежий взгляд на проблему);

- оформлена ли должным образом бухгалтерская отчетность экономического субъекта, которую следует приложить к аудиторскому заключению.

К аудиторскому заключению должна быть приложена установленная законодательством бухгалтерская отчетность экономического субъекта, в отношении которой проводился аудит.

Прилагаемая к аудиторскому заключению бухгалтерская отчетность должна быть составлена по установленной форме и в целях идентификации должна быть помечена подписью (штампом) аудиторской организации. Если в ходе аудита выявлены существенные искажения отчетности, то в прилагаемую к аудиторскому заключению отчетность предприятием должны быть внесены поправки, предложенные аудиторами. Если аудиторское заключение составляется после представления бухгалтерской отчетности пользователям (в инспекцию Министерства по налогам и сборам РФ, акционерам и др.), то итоговая часть заключения должна содержать перечень поправок, которые следует произвести в этой отчетности, чтобы они была признана достоверной. Соответствующие учетные записи должны быть сделаны предприятием в установленном порядке.

Аудиторская организация должна предоставить проверяемому предприятию в установленные в договоре на проведение аудиторской проверки сроки:

не менее одного экземпляра аудиторского заключения в составе вводной, аналитической и итоговой частей с приложением бухгалтерской отчетности, явившейся объектом аудита (предназначен исполнительному органу);

не менее одного экземпляра в составе вводной и итоговой частей с приложением бухгалтерской отчетности (предназначен для представления в инспекцию Министерства по налогам и сборам РФ, акционерам и другим заинтересованным пользователям).

Указанные экземпляры сброшюровываются и заверяются печатью аудиторской организации. Руководство предприятия несет ответственность за предоставление копий аудиторского заключения заинтересованным пользователям. Аудиторская организация не имеет права и не обязана этого делать кроме случаев, предусмотренных законодательством.

В том случае, когда проаудированная бухгалтерская отчетность предприятия является частью документа, содержащего помимо этой отчетности прочую информацию, аудиторская организация должна изучить эту прочую информацию на предмет ее непротиворечивости во всех существенных аспектах проаудированной бухгалтерской отчетности. Документом, содержащим проаудированную бухгалтерскую отчетность, может быть, в частности, годовой отчет акционерного общества (общества с ограниченной ответственностью) или проспект эмиссии. В соответствии с правилом (стандартом) аудиторской деятельности «Прочая информация в документах, содержащих проаудированную бухгалтерскую отчетность» под прочей информацией понимаются данные (сведения), отличные от бухгалтерской отчетности предприятия, содержащейся в этом же документе, например:

отчет исполнительного органа, характеристика и результаты деятельности акционерного общества (общества с ограниченной ответственностью) за отчетный год в годовом отчете общества; данные об эмитенте, сведения о предыдущих выпусках ценных бумаг, сведения о размещаемых ценных бумагах в проспекте эмиссии.

Прочая информация считается не противоречащей во всех существенных аспектах проаудированной бухгалтерской отчетности, если в ней отсутствуют существенные данные (сведения), прямо или косвенно противоречащие данным, содержащимся в проаудированной бухгалтерской отчетности или вытекающим из нее.

В случаях, предусмотренных законодательством, аудиторская организация делает соответствующую отметку на документе, содержащем проаудированную бухгалтерскую отчетность. Такая отметка означает, что аудиторская организация рассмотрела прочую информацию на предмет ее непротиворечивости во всех существенных аспектах проаудированной бухгалтерской отчетности. Рассмотрение прочей информации включает ознакомление с ее содержанием, сравнение данных (сведений), проверку сделанных предприятием на основе проаудированной бухгалтерской отчетности расчетов, результаты которых отражены в прочей информации, и другие необходимые действия.

Если при рассмотрении прочей информации обнаруживается существенное противоречие между прочей информацией и проаудированной бухгалтерской отчетностью, то аудиторская организация определяет, должна ли быть скорректирована прочая информация или проаудированная бухгалтерская отчетность; уведомляет руководство предприятия о необходимых корректировках.