19472 (Особливості обліку витрат основного виробництва), страница 6

2) лише рахунків 8 – го класу «Витрати за елементами»;

3) лише рахунків 9 – го класу «Витрати діяльності».

Обліковий процес на підприємстві, яке використовує 1 – й варіант організації обліку витрат на виробництво складається з таких етапів:

1) упродовж звітного періоду всі прямі витрати виробництва зараховують у дебет рахунку 23 «Виробництво» і рахунків 8 – го класу з кредиту рахунків матеріальних, грошових та трудових ресурсів;

2) протягом того ж звітного періоду всі непрямі виробничі витрати зараховують у дебет рахунку 91 «Загальновиробничі витрати» та рахунків 8 – го класу з кредиту рахунків матеріальних, грошових і трудових ресурсів;

3) упродовж звітного періоду всі невиробничі витрати зараховують у дебет рахунків 92 «Адміністративні витрати», 93 «Витрати на збут» та 94 «Інщі витрати операційної діяльності» та рахунків 8 – го класу з кредиту рахунків матеріальних, грошових та трудових ресурсів;

4) у кінці звітного періоду непрямі виробничі витрати розподіляють між об’єктами аналітичного обліку згідно з вибраною базою розподілу. Розподілені витрати відображають за дебатом рахунку 23 «Виробництво» (з віднесенням на конкретний вид продукції (вид діяльності)), і кредитом рахунку 91 «Загально виробничі витрати». У результаті розподілу витрат і списання їх у дебет рахунку 23, рахунки загальновиробничіх витрат на кінець звітного періоду закриваються і залишків не мають. Підсумовування витрат за всіма видами продукції дає загальну суму витрат за рахунком 23. У кінці звітного періоду необхідно виконати оцінку незавершеного виробництва;

5) упродовж звітного періоду випуск готової продукції відображають за обліковими цінами, наприклад, за плановою виробничою собівартістю, на рахунку 26 «Готова продукція». Аналітичний облік за цим рахунком ведуть у розрізі видів продукції;

6) у кінці звітного періоду, коли визначена фактична собівартість готової продукції, розраховують відхилення фактичної собівартості продукції від її вартості за обліковими цінами (планової виробничої собівартості та списують в дебет рахунку 26 за видами продукції пропорційно до вартості за обліковими цінами. Отже, за рахунком 26 готову продукцію оцінюють за фактичною виробничою собівартість [21];

7) у кінці звітного періоду в дебет рахунку 90 «Собівартість реалізації» з кредиту рахунку 26 «Готова продукція» списують собівартість реалізованої продукції;

8) у момент реалізації продукції списують собівартість реалізованої продукції в дебет рахунку 79 «Фінансові результати» з кредиту рахунку 90 «Собівартість реалізації»;

9) у кінці звітного періоду в дебат рахунку 79 «Фінансові результати» з кредиту рахунків 92 – 94 списують невиробничі витрати.

У разі використання другого варіанта організації обліку витрат на виробництво етапи 1, 5, 6 залишаються тими ж, що і при першому варіанті. Існую деяка специфіка в здійсненні облікового процесу на підприємстві на таких етапах:

- 2 (відсутній рахунок 91 «Загально виробничі витрати»). Протягом того ж звітного періоду всі непрямі виробничі витрати відносять у дебет рахунків 8 – го класу з кредиту рахунків матеріальних, грошових та трудових ресурсів;

- 3 (відсутні рахунки 92 – 94). Протягом звітного періоду всі невиробничі операційні витрати відносять у дебет рахунків 8 – го класу з кредиту рахунків матеріальних, грошових та трудових ресурсів;

- 4 (відсутній рахунок 91 «Загальновиробничі витрати»). У кінці звітного періоду непрямі виробничі витрати розподіляють між об’єктами аналітичного обліку згідно з вибраною базою розподілу. Розподілені витрати відображають у дебеті рахунку 23 «Виробництво» (з віднесенням на конкретний вид продукції (вид діяльності));

- 7 – 8 («оминаеться» рахунок 90 «Собівартість реалізації», таким чином 7 і 8 етапи об’єдніються в один). У кінці звітного періоду в дебет рахунку 79 «Фінансові результати» з кредиту рахунку 26 «Готова продукція» списується собівартість реалізованої продукції;

- 9 (відсутні рахунки невиробничіх операційних витрат 92 – 94). У кінці звітного періоду в дебет рахунку 79 «Фінансові результати» з кредиту рахунків 8 – го класу списують невиробничі витрати.

І, нарешті, третій виріант організації обліку витрат на виробництво базується на використанні виключно рахунків 9 класу. При ціому варіанті специфічними є лише 2 – й і 3 – й етапи, а всі решта (1, 4 – 9) залишаються без змін.

Основні операції, що становлять обліковий процес, у ціому випадку є такими:

- 2 (відсутні рахунки 8 – го класу «Витрати за елементами»). Протягом того ж звітного періоду всі непрямі виробничі витрати відносять у дебет рахунку 91 «Загальновиробничі витрати» з кредиту рахунків матеріальних, грошових та трудових ресурсів;

- 3 (відсутні рахунки 8 – го класу «Витрати за елементами»). Упродовж звітного періоду всі невиробничі витрати відносять у дебет рахунків 92 «Адміністративні витрати», 93 «Витрати на збут» та 94 «Інщі витрати операційної діяльності» з кредиту рахунків матеріальних, грошових та трудових ресурсів.

Для обліку виробничіх витрат протягом звітного періоду типовою конфігурацією передбачено документ «Калькуляція».

3.2 Міжнародний досвід обліку витрат на виробництво продукції

У зарубіжній практиці обліку повних витрат відповідає система абсорпшен – костинг. Порядок визначення фінансових результатів за системою абсорпшен – костинг здійснюється поетапно. На першому етапі визначається валова маржа, яка розраховується відніманням від виручки собівартості реалізованих підприємством продукції, робіт або послуг. На другому етапі визначається операційний прибуток, який визначається відніманням від валової маржі адміністративних витрат підприємства та витрат на збут. Схему формування фінансових результатів за системою абсорпшен – костинг представлено на рис. 1 [29].

=

-

=

Рис. 1 – Схема формування фінансових результатів за системою абсорпшен – костинг

У свою чергу, система абсорпшен – костинг може поєднуватися з фактичним і стандартним калькулюванням собівартості, що зумовлює існування двох її підсистем, таких як: факт - абсорпшен – костинг та стандарт абсорпшен – костинг.

Факт - абсорпшен – костинг передбачає калькулювання собівартості додаванням до фактичних виробничих витрат фактичних загально виробничих витрат, внаслідок чого в обліку формується фактична виробнича собівартість, за якою роботи та послуги списуються на реалізацію, а готова продукція оприбутковується на склад.

Порядок визначення фінансових результатів за системою факт - абсорпшен – костинг здійснюється поетапно. На першому етапі визначається валова маржа, яка розраховується відніманням від виручки фактичної собівартості реалізованих підприємством продукції, робіт або послуг. На другому етапі визначається операційний прибуток відніманням від валової маржі фактичних адміністративних витрат підприємства та витрат на збут.

Стандарт - абсорпшен – костинг передбачає калькулювання собівартості додаванням до стандартних виробничих витрат стандартних загальновиробничих витрат, внаслідок чого в обліку формується стандартна (нормативна) собівартість, за якою роботи і послуги списуються на реалізацію, а готова продукція оприбутковується на склад.

Порядок визначення фінансових результатів за системою стандарт - абсорпшен – костинг здійснюється поетапно, аналогічно порядку, визначеному на рис.1, але з певними доповненнями. На першому етапі визначається валова маржа (за стандартами. На другому етапі – валова маржа (за фактом), яка розраховується відніманням від валової маржі (за стандартами) понаднормативних відхилень виробничих і загально виробничих витрат по виробленій у звітному періоді продукції. На третьому етапі визначається операційниц прибуток відніманням від валової маржі (за фактом) фактичних адміністративних витрат підприємства та витрат на збут.

Система обліку часткових витрат представлена традиційним для розвинутих ринкових країн обліком затрат на виробництво та калькулювання собівартості продукції, робіт та послуг, яка передбачає поділ затрат на змінні (умовно – змінні) та постійні (умовно – постійні).

За системи обліку часткових витрат калькуляція собівартості виробленої продукції, виконаних робіт та наданих послуг здійснюється на підставі часткових (змінних) витрат, які безпосередньо пов’язані з їх створенням.

В зарубіжній практиці обліку часткових витрат відповідає система « директ – костинг».

Порядок визначення фінансових результатів за системою директ – костинг здійснюється поетапно. На першому етапі визначається маржинальний дохід, який розраховується шляхом віднімання від виручки від реалізації собівартості реалізованої продукції, робіт та послуг, а також віднімання змінних адміністративних витрат та витрат на збут. На другому етапі визначається операційний прибуток відніманням від маржинального доходу суми постійних виробничих витрат, постійних загально виробничих, адміністративних витрат та постійних витрат на збут.

Схему формування фінансових результатів за системою директ – костинг представлено на рис. 2.

=

-

=

Рис. 2 – Схема формування фінансових результатів за системою директ костинг

У свою чергу, система директ – костинг може поєднуватися з фактичним і стандартним калькулюванням собівартості, що зумовлює існування двох її підсистем, таких як: факт – директ – костинг та стандарт – директ – костинг.

Факт – директ – костинг передбачає калькулювання собівартості на основі фактичних змінних виробничих та фактичних змінних загально виробничих витрат, внаслідок чого в обліку формується фактична виробнича собівартість, за якою роботи і послуги списуються на реалізацію, а готова продукція оприбутковується на склад.

Порядок визначення фінансових результатів за системою факт – директ костинг здійснюється поетапно. На першому етапі визначається виробничий маржинальний дохід. На другому етапі визначається маржинальний дохід як різниця між виробничим маржинальним доходом і фактичними змінними адміністративними та фактичними змінними витратами на збут. На третьому етапі визначається операційний прибуток як різниця між маржинальним доходом і фактичними постійними витратами підприємства.

Стандарт – директ – костинг передбачає калькулювання собівартості на основі стандартних змінних виробничих та стандартних змінних загально виробничих витрат, внаслідок чого в обліку формується стандартна виробнича собівартість, за якою роботи і послуги списуються на реалізацію, а готова продукція оприбутковується на склад.

Порядок визначення фінансових результатів за системою стандарт – директ – костинг здійснюється поетапно, аналогічно порядку, визначеному на рис.2, але з певними доповненнями. На першому етапі визначається виробничий маржинальний дохід (за стандартами). У той же час виробничий маржинальний дохід (за фактом) розраховують відніманням від виробничого маржинального доходу (за стандартами) відхилень від стандартних змінних виробничих та відхилень від стандартних змінних загально виробничих витрат по виробленій у звітному періоді продукції. На другому етапі визначають маржинальний дохід (за стандартами), який розраховують відніманням від виробничого маржинального доходу (за стандартами) стандартних (нормативних) змінних адміністративних витрат та стандартних змінних витрат на збут. Поряд з тим, маржинальний дохід (за фактом) розраховують як різницю між маржинальним доходім (за стандартами) і відхиленнями від стандартних змінних виробничих, загальновиробничих, адміністративних витрат та витрат на збут або як різницю між виробничим маржинальним доходом (за фактом) і фактичними змінними адміністративними витратами та фактичними змінними витратами на збут.

Підсумовуючи вищесказане, варто зауважати, що директ – костинг є предметом суперечок серед бухгалтерів. Так, прихильники директ – костингу стоять на засадах, що постійна частина загально виробничих витрат не пов’язана з виробництвом конкретної одиниці продукції і повинна відноситисі до витрат звітного періоду підприємства. Поряд з тим, опоненти наголошують на тому, що продукція повинна включати постійні загально виробничі витрати, оскільки при виробництві продукції без них неможливо обійтись. Як наслідок, зарубіжними бухгалтерами і сама категорія собівартості сприймається досить скептично.

Наприкінці слід відмітити, що результатом зростаючої популярності маржинального підходу в управлінні і аналізі витрат є той факт, що все більше підприємств у світі запроваджують стандарт- директ- костинг.

ВИСНОВКИ І РЕКОМЕНДАЦІЇ

Таким чином, розглянувши особливості обліку витрат основного виробництва можна зробити висновок, що витрати групуються за багатьма ознаками. За місцем виникнення витрати на виробництво групуються за цехами, дільницями, службами та іншими адміністративно відокремленими структурними підрозділами виробництв. Залежно від характеру та призначення виконуваних процесів виробництво поділяється на: основне, допоміжне і непромислове господарство. До основного виробництва належать, цехи, дільниці, що беруть безпосередньо участь у виготовленні продукції. За видами витрати класифікуються за економічними елементами та за статтями калькуляції. За способами перенесення вартості на продукцію витрати поділяються на прямі та непрямі. За ступенем впливу обсягу виробництва на рівень витрат витрати поділяються на умовно-змінні та умовно-постійні, за календарними періодами – на поточні й одноразові.

Витрати, що включаються до собівартості продукції (робіт, послуг), групуються за такими елементами: матеріальні витрати; витрати на оплату праці, відрахування на соціальні заходи; амортизація основних фондів та нематеріальних активів; інші витрати. Це групування є єдиним для всієї промисловості.