18393 (Учет финансовых результатов), страница 3

Расходы по обычным видам деятельности формируют:

• расходы, связанные с приобретением сырья, материалов, товаров, и иных материально-производственных запасов;

• расходы, возникающие непосредственно в процессе переработки (доработки) материально-производственных запасов для целей производства продукции, выполнения работ и оказания услуг и их продажи, а также продажи (перепродажи) товаров (расходы по содержанию и эксплуатации основных средств и иных внеоборотных активов, а также поддержанию их в исправном состоянии, коммерческие расходы, управленческие расходы и др.).

При формировании расходов по обычным видам деятельности должна быть обеспечена их группировка по следующим элементам:

• материальные затраты;

• затраты на оплату труда;

• отчисления на социальные нужды;

• амортизация;

• прочие затраты.

К доходам и расходам от обычных видов деятельности относятся, согласно рассматриваемым Положениям по бухгалтерскому учету, также поступления и расходы, связанные:

• с предоставлением за плату во временное пользование (временное владение и пользование) активов организации по договору аренды;

• с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов за изобретение, промышленные образцы и другие виды интеллектуальной собственности;

• с участием в уставных капиталах других организаций.

При этом указанные поступления и расходы должны быть связаны с предметом деятельности организации.

До сих пор основной вид деятельности организации определялся по её уставу. Но из устава организации не всегда можно четко определить, какой вид деятельности является основным, а какой нет. Поэтому, по нашему мнению, было бы целесообразно закрепить в своей учетной политике, какие из указанных в уставе видов деятельности являются основными, а какие – второстепенными. Изменения, вносимые в учетную политику утверждаются приказами руководителя предприятия.

Метод определения выручки от продажи продукции (работ, услуг) устанавливается организацией в положении об учетной политике на длительный срок (несколько лет) исходя из условий хозяйствования и заключаемых договоров. При этом не допускается изменение метода определения выручки от продажи в течение отчетного финансового года. Изменение учетной политики по сравнению с предыдущим годом должно быть объяснено в пояснительной записке к годовой бухгалтерской отчетности.

В соответствии с выбранным организацией методом учета производится и отнесение выручки от продажи к тому или иному отчетному периоду.

Счет 90 «Продажи)» предназначен для обобщения информации о процессе реализации готовой продукции, товаров, выполненных работ и оказанных услуг, а также для определения финансовых результатов от реализации этих ценностей (работ, услуг). На этом счете отражаются и себестоимость и выручка (доходы).⁵

В большинстве организаций, коей является ОАО НМЗ, по кредиту счета 90 «Продажи)» отражается стоимость законченных работ, выполненных по договорам подряда и субподряда, определяемая по документам, служащим основанием для расчетов между заказчиками и подрядчиками или субподрядчиками (в корреспонденции со счетом 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»), а по дебету – фактическая себестоимость сданных работ (в корреспонденции со счетом 20 «Основное производство»).

Рассмотрим некоторые примеры решения задач.

Пример. В организации «NNN» для учета реализации продукции (выполнение работ, оказание услуг) ведется счет 90 «Продажи». Сделать проводки методом «по оплате».

За 2007 год в учете были отражены следующие операции:⁶

Фактическая себестоимость отгруженной покупателем продукции:

Дебет 45

Кредит 43

Зачислена выручка на расчетный счет от покупателей:

Дебет 51

Кредит 90

В том числе НДС (18%):

Дебет 90

Кредит 68

Фактическая себестоимость реализованной продукции:

Дебет 90

Кредит 45

Списываются коммерческие расходы:

Дебет 90

Кредит 44

Финансовый результат от реализации продукции:

Прибыль:

Дебет 90

Кредит 99

Убыток:

Дебет 99

Кредит 90

Пример. В организации «NNN» для учета реализации продукции (выполнение работ, оказание услуг) ведется счет 90 «Продажи». Сделать проводки методом «по отгрузке».

За 2007 год в учете были отражены следующие операции:⁷

Фактическая себестоимость продукции:

Дебет 90/1

Кредит 43

Списываются коммерческие расходы:

Дебет 90/2

Кредит 44

Предъявлен покупателю счет за отгруженную продукцию:

Дебет 62

Кредит 90/1

В том числе НДС (18%):

Дебет 90/3

Кредит 68

Зачислена выручка на расчетный счет от покупателя:

Дебет 51

Кредит 62

Финансовый результат от реализованной продукции:

Прибыль:

Дебет 90/9

Кредит 99

Убыток:

Дебет 99

Кредит 90/9

Пример. Отразить бухгалтерские проводки на определение финансового результата от списания оборудования.

За 2007 год были произведены следующие операции:

Первоначальная стоимость объекта:

Дебет 01/2

Кредит 01

Списана сумма ранее начисленного износа:

Дебет 02

Кредит 01/2

Списана остаточная сумма:

Дебет 91

Кредит 01/2

Сумма, начисленная подрядчикам за демонтаж:

Дебет 91

Кредит 60 (70)

Начислен ЕСН:

Дебет 91

Кредит 69

Оприходованы запасные части:

Дебет 10

Кредит 91

Финансовый результат от списания (в большинстве случаев – убыток):

Дебет 99

Кредит 91

Доходы и расходы организаций в иностранной валюте учитываются в валюте, действующей на территории Российской Федерации (рублях), в суммах, определяемых путем пересчета иностранной валюты по курсу Центрального банка РФ, действующему на дату совершения операции.

Многопрофильные организации, осуществляющие несколько видов деятельности, прибыль от которых по действующему законодательству подлежит налогообложению по разным ставкам, обязаны обеспечить раздельный учет доходов и расходов по каждому из этих видов деятельности. При этом общепроизводственные и общехозяйственные расходы распределяются пропорционально размеру выручки, полученной от данного вида деятельности, в общей сумме выручки. Исчисление налога на прибыль производится отдельно по каждому виду деятельности независимо от других и финансового результата деятельности организации в целом.

В соответствии с Положением о бухгалтерском учете и отчетности (ПБУ 4/99), доходы, полученные в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, отражаются в учете и отчетности отдельной статьей как доходы будущих периодов. Эти доходы подлежат отнесению на финансовые результаты при наступлении отчетного периода, к которому они относятся. К этой категории доходов могут быть отнесены: арендная или квартирная плата, плата за коммунальные услуги, выручка за грузовые перевозки, за перевозки пассажиров по месячным и квартальным билетам, абонементная плата за пользование средствами связи и другие.

Разница между учетной стоимостью переданного в обмен имущества (себестоимостью работ, услуг), расходов по договору и суммой оценки полученного имущества отражается в учете как прибыль или убыток от данной операции.

Если организация обменивает вновь освоенную продукцию, которая ранее не производилась, или обменивает приобретенную продукцию, то для целей налогообложения принимается фактическая рыночная цена на аналогичную продукцию, сложившаяся на момент исполнения обязательств по сделке, но не ниже её фактической себестоимости.

В себестоимость приобретенной продукции включается стоимость приобретения, расходы по доставке, хранению, реализации и другие аналогичные расходы.

Во всех случаях определения налогооблагаемой базы по ценам, отличным от цен фактической реализации, сумма выручки определяется организацией на основании расчета, который представляется в налоговую инспекцию одновременно с бухгалтерской отчетностью и расчетом по налогу на прибыль.

В последнее время широкое распространение получило коммерческое кредитование покупателя. По договору коммерческого кредита покупателю предоставляется отсрочка или рассрочка платежа за полученные товары.

Коммерческий кредит может быть представлен и в вексельной форме. В этом случае за приобретенные товары покупатель выдает продавцу простой вексель. По согласованию стороны могут предусмотреть, что по векселю будет выплачено вознаграждение. Вознаграждение может быть указано в векселе либо в определенной сумме, либо в процентах от суммы векселя. При указании в векселе вознаграждения в учете организации возникает разница между суммой, указанной в векселе, и суммой задолженности за поставленные товары.⁸

4.1 НАЗНАЧЕНИЕ СЧЕТА «ПРОДАЖИ» И ЕГО СТРУКТУРА

Организации получают основную часть прибыли от продажи продукции, товаров, работ и услуг (реализационный финансовый результат). Прибыль от продажи продукции (работ, услуг) определяют как разницу между выручкой от продажи продукции (работ, услуг) в действующих ценах без НДС и акцизов, экспортных пошлин и других вычетов, предусмотренных законодательством Российской Федерации, и затратами на ее производство и продажу.

Финансовый результат от продажи продукции (работ, услуг) определяют по счету 90 «Продажи». Этот счет предназначен для обобщения информации о доходах и расходах, связанных с обычными видами деятельности организации, а также для определения финансового результата по ним. К счету 90 «Продажи» могут быть открыты следующие субсчета:

• 1 «Выручка»;

• 2 «Себестоимость продаж»;

• З «Налог на добавленную стоимость»;

• 4 «Акцизы»;

• 9 «Прибыль/убыток от продаж».

Сумма выручки от продажи продукции, товаров, выполнения работ оказания услуг и др. отражается по кредиту субсчета 1 «Выручка» счета 90 «Продажи» и дебету счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками».

Одновременно себестоимость проданных продукции, товаров, работ и услуг и др. списывается с кредита счетов 43 «Готовая продукция», 41 «Товары», 44 «Расходы на продажу», 20 «Основное производство» и др. в дебет субсчета 2 «Себестоимость продаж» счета 90 «Продажи».

Начисленные по проданной продукции (товарам, работам, услугам) суммы НДС и акцизов отражают по дебету субсчетов З «Налог на добавленную стоимость» и 4 «Акцизы» счета 90 и кредиту счета 68 «Расчеты по налогам и сборам».

Организации - плательщики экспортных пошлин могут открывать к счету 90 субсчет 5 «Экспортные пошлины» для учета сумм экспортных пошлин.

Субсчет 9 «Прибыль/убыток от продаж» предназначен для выявления финансового результата от продаж за отчетный месяц.

Записи по субсчетам 1-5 счета 90 производят накопительно в течение отчетного года. Ежемесячно сопоставлением совокупного дебетового оборота по субсчетам 2, 3, 4 и 5 и кредитового оборота по субсчету 1 счета 90 определяют финансовый результат от продаж за отчетный месяц. Выявленную прибыль или убыток ежемесячно заключительными проводками списывают со счета 90-9 на счет 99 «Прибыли и убытки». Таким образом, синтетический счет 90 «Продажи» ежемесячно закрывается и сальдо на отчетную дату не имеет.

По окончании отчетного года все субсчета, открытые к счету 90 «Продажи» (кроме субсчета 9), закрываются внутренними записями на счет 90-9 «Прибыль/убыток от продаж».

Аналитический учет по счету 90 «Продажи» ведут по каждому виду проданной продукции, товаров, выполненных работ и оказанных услуг, а при необходимости и по другим направлениям (по регионам продаж и т.п.).⁹

4.2 ВАРИАНТЫ УЧЕТА ПРОДАЖИ ПРОДУКЦИИ (РАБОТ, УСЛУГ) ДЛЯ ЦЕЛЕЙ БУХГАЛТЕРСКОГО НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ

1 января 2002 г. вступила в силу гл.25 Налогового Кодекса РФ, регулирующая вопросы исчисления и уплаты налога на прибыль. Соответственно, прекратили действие (с некоторыми изъятиями) Закон №2116-1 «О налоге на прибыль предприятий и организаций» от 27 декабря 1991 г., а также подзаконные акты (инструкции), утвержденные МНС РФ в соответствии с Законом «О налоге на прибыль».

В отличие от предыдущей системы законодательного регулирования исчисления и уплаты налога на прибыль, гл.25 НК является во многих своих положениях законом прямого действия. Тем не менее и она потребует принятия некоторых подзаконных актов для своего применения, таких как:

- классификация основных средств, включаемых в амортизационные группы (Постановление Правительства №1 от 1 января 2002 г.);

- формы налоговых деклараций (Приказ МНС РФ от 7 декабря 2001 г. №БГ-3-02/542);

- нормы естественной убыли товарно-материальных ценностей при хранении и транспортировке;

- нормы расходов на компенсацию за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей;

- нормы суточных, подлежащих выплате при направлении в командировку.

Наиболее насущная проблема практического применения нового законодательства по налогу на прибыль — введение налогового учета. Гл.25 НК предусматривает необходимость для каждого предприятия вести налоговый учет отдельно от учета бухгалтерского. При этом текст главы содержит хотя и обширные, но, тем не менее, недостаточные для практического воплощения правила по ведению налогового учета. Восполнят этот пробел Методические рекомендации по ведению налогового учета, изданные МНС и опубликованные в Интернете на сайте МНС.

Однако рекомендации МНС не являются обязательными для всех налогоплательщиков, которые могут применять и иную систему учета. Она лишь должна соответствовать гл.25 НК, хотя может и немного различаться с Методическими рекомендациями.

Данная система нужна не только для формального соблюдения требования НК по ведению налогового учета. Положения гл.25 НК предусматривают использование и исчисление некоторых данных, которые не могут быть извлечены непосредственно из бухгалтерского учета. Примерами таких данных могут служить суммы начисленной по налоговым правилам амортизации (отличной от бухгалтерской), суммы резервов по сомнительным долгам, суммы процентных расходов по кредитам (правила отнесения процентов на расходы в налоговом и бухгалтерском учете различны). Этот список различий может быть значительно расширен.

С другой стороны, представленный МНС вариант системы налогового учета может привести к неоправданному усложнению работы бухгалтера. Речь идет о дублировании практически всех операций налогоплательщика в налоговом учете и ведении слишком большого количества регистров налогового учета.