17928 (Учет вкладов в уставные капиталы других организаций), страница 3

Организация должна выбрать методику отражения в бухгалтерском учете операций по вкладу в уставный капитал объектов основных средств и закрепить ее в учетной политике для целей бухгалтерского учета. В обоснование применяемого метода налогоплательщикам следует указать, что данный метод оценки обеспечивает формирование полной и достоверной информации об имущественном положении организации.

Если организация установит, что вклад в уставный капитал в бухгалтерском учете отражается по стоимости, согласованной учредителями, то в бухгалтерском учете будут возникать операционные доходы (или расходы) как разница между оценкой, согласованной учредителями, и остаточной стоимостью передаваемых объектов основных средств. В этом случае, по нашему мнению, сумму восстановленного НДС также следует отразить в составе операционных расходов.

Основанием для такого отражения могут служить положения п. 31 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н, согласно которому доходы и расходы от списания объектов основных средств с бухгалтерского учета подлежат зачислению на счет прибылей и убытков в качестве операционных доходов и расходов, и положения п. 11 ПБУ 10/99, которым установлено, что расходы, связанные с участием в уставных капиталах других организаций, являются операционными расходами.

Сумма НДС, восстановленная учредителем, при осуществлении взноса в уставный капитал, когда в оплату передается объект основных средств, может учитываться в составе операционных расходов и в случае, если организация определит, что взнос в уставный капитал отражается в бухгалтерском учете в сумме фактических затрат, понесенных инвестором. Основанием для этого является, помимо п. 31 ПБУ 6/01 и п. 11 ПБУ 10/99, п. 85 Методических указаний, согласно которому запись по дебету счета учета финансовых вложений производится в бухгалтерском учете организации на величину остаточной стоимости объекта основных средств, передаваемого в счет вклада в уставный капитал.

На дату государственной регистрации:

Дт 58-1 Кт 76 104 000 руб. Отражена задолженность по оплате уставного капитала

На дату передачи основного средства:

Дт 01-1 Кт 01 132 000 руб. Списана первоначальная стоимость выбывающего объекта основных средств

Дт 02 Кт 01-1 28 000 руб. Списана сумма начисленной амортизации объекта основных средств

Дт 76 Кт 01 104 000 руб. Списана остаточная стоимость объекта основных средств

Дт 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" Кт 68 18 720 руб. Восстановлен НДС с остаточной стоимости объекта основных средств (104 000 руб. x 18%)

Дт 91 Кт 19 18 720 руб. Отнесена сумма восстановленного НДС в состав операционных расходов

Одновременно производится запись по отражению других произведенных учредителем расходов, которые формируют стоимость финансовых вложений [20, п.85]. Такой подход соответствует п. 44 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, согласно которому финансовые вложения принимаются к учету в сумме фактических затрат для инвестора. В связи с этим наиболее обоснованным, по нашему мнению, является отражение суммы восстановленного НДС, так же как и других расходов, производимых учредителем, в стоимости финансовых вложений.

На дату государственной регистрации:

Дт 58-1 Кт 76 104 000 руб. Отражена задолженность по оплате уставного капитала

На дату передачи основного средства:

Дт 01-1 Кт 01 132 000 руб. Списана первоначальная стоимость выбывающего объекта основных средств

Дт 02 Кт 01-1 28 000 руб. Списана сумма начисленной амортизации объекта основных средств

Дт 76 Кт 01 104 000 руб. Списана остаточная стоимость объекта основных средств

Дт 19 Кт 68 18 720 руб. Восстановлен НДС с остаточной стоимости объекта основных средств (104 000 руб. x 18%)

Дт 58-1 Кт 19 18 720 руб. Отнесена сумма восстановленного НДС в составе финансовых вложений

Таким образом, организация-учредитель на основании нормативного обоснования существующих в настоящее время подходов к учету финансовых вложений, производимых в форме вклада в уставный капитал с передачей в оплату объектов основных средств, самостоятельно должна избрать применяемую методику учета как финансовых вложений, так и суммы восстановленного НДС и закрепить ее в учетной политике для целей бухгалтерского учета.

2.4. Учет вкладов уставный капитал денежными средствами

Как было сказано, оплата уставного капитала может осуществляться денежными средствами, ценными бумагами, другим имуществом или имущественными правами либо иными правами, имеющими денежную оценку. При этом форма оплаты уставного капитала общества при его учреждении определяется учредительным договором для ООО, договором о создании - для АО. Кроме того, устав общества может содержать ограничения на виды имущества, которым могут быть оплачены акции (доли) общества.

Оценка вложения капитала в уставный (складочный) капитал коммерческой организации с иностранными инвестициями осуществляется в рублях. При этом иностранный инвестор имеет право осуществлять инвестиции па территории РФ в любых формах, не запрещенных законодательством РФ, т.е. номинальная стоимость акций (доли) иностранного инвестора фиксируется в рублях, даже если вклад в уставный капитал вносится в валюте. Таким образом, в договоре должна быть зафиксирована сумма валюты, вносимая в оплату акций (долей) уставного капитала, соответствующая рублевой оценке вклада.

Пример 2.2. Акционерами ОАО "Авторесурс Импорт" являются российская (ЗАО «ГК Авторесурс») и иностранная организации. Заявленный уставный капитал составляет 1 000 000 руб. Государственная регистрация ОАО "Авторесурс Импорт" произведена 20.07.2007 г.

Номинальная стоимость акций, принадлежащих российской организации, составляет 600 000 руб., иностранной организации - 400 000 руб. (курс доллара на дату создания ОАО "Авторесурс Импорт", т.е. на 15.07.2007 г., составлял 28,6679 руб.), в договоре о создании эта сумма была заявлена в долларах США соответственно 13 952 долл. США.

Оплата акций акционерами была полностью осуществлена денежными средствами путем их внесения на расчетный счет совместного предприятия 30.07.2007 г.

20.07.2007 г. Аналитический учет по счету 75 "Расчеты с учредителями" ведется по каждому учредителю. Датой формирования уставного капитала организации и образования задолженности его собственников по вкладам в него является дата приобретения статуса юридического лица, т.е. государственной регистрации.

Дебет счета 75-1-1, Кредит счета 80 "Уставный капитал" - 600 000 руб. - отражена задолженность российского акционера-инвестора по оплате акций.

Дебет счета 75-1-2, Кредит счета 80 "Уставный капитал" - 400 000 руб. - отражена задолженность иностранного акционера-инвестора по оплате акций. Несмотря на то что согласно договору о создании иностранный инвестор вносит в счет оплаты акций валюту, его задолженность согласно договору по вкладу установлена в рублях, поэтому не зависит от курса валюты.

30.07.2007 г.

Дебет счета 52 "Валютные счета", Кредит счета 75-1-2 - 399 503 руб. - поступили денежные средства от иностранного акционера-инвестора (13 952 долл. х 28,6341 руб. / $USA)". Записи по валютным счетам и операциям в иностранной валюте производятся в рублях в суммах, определяемых путем пересчета иностранной валюты по курсу ЦБ РФ, действующему на дату совершения операции, которой в данном случае является дата зачисления денежных средств на валютный счет.

Дебет счета 83 "Добавочный капитал", Кредит счета 75-1-2 - 497 руб. - отражена отрицательная курсовая разница, связанная с формированием уставного капитала (400 000 руб. - 399 503 руб.). Курсовой разницей, возникающей при формировании уставного капитала, оцененного в учредительных документах в иностранной валюте, признается разность между рублевой оценкой задолженности учредителя по вкладу в уставный капитал, исчисленной по курсу ЦБ РФ на дату поступления суммы вклада, и рублевой оценкой вклада по учредительным документам. Поскольку рублевая оценка вклада по учредительным документам больше рублевой оценки суммы, фактически поступившей на валютный счет, образуется отрицательная курсовая разница, возникающая на дату поступления средств на валютный счет.

Дебет счета 51 "Расчетные счета", Кредит счета 75-1-1 - 600 000 руб. - поступили денежные средства от российского акционера-инвестора.

Для совершения проводок, приведенных в нашей таблице, главный бухгалтер ОАО "Авторесурс Импорт" должен руководствоваться и обеспечить сохранность следующих первичных документов: договора о создании ОАО "Авторесурс Импорт" от 15.07.2007 г., свидетельства о государственной регистрации от 20.07.2007 г. по форме N Р5Ю01, выписки банка по расчетному рублевому и валютному счетам, составить бухгалтерскую справку с расчетом возникшей отрицательной курсовой разницы.

Пример 2.3. В соответствии с соглашением учредителей было принято решение о регистрации ООО "Авторесурс Бид" с уставным капиталом 100 000 долл. Организация была зарегистрирована 20.11.2006 г. Учредители вносили свои вклады в следующей последовательности:

1) в момент государственной регистрации (20.1.2006 г.) - 50 000 долл. (курс ЦБ России - 31,6803 руб. / долл.);

2) 25.11.2004 г. - 25 000 долл. (курс ЦБ России - 31,7109 руб. / долл.);

3) 10.12.2004 г. - 25 000 долл. (курс ЦБ России - 31,7744 руб. / долл.).

Курс доллара США на 30.11.2006 г. составил 31,7408 руб.

Моментом формирования уставного капитала организации и образования задолженности учредителей по вкладам в него признается дата ее создания, т.е. дата ее государственной регистрации (п. 2 ст. 51 ГК РФ). В нашем случае это 20.11.2006 г. При этом обязательства учредителей по вкладам в уставный капитал, выраженные в иностранной валюте, подлежат пересчету в рубли (п. 4 ПБУ 3/2000).

В бухгалтерском учете ООО "Авторесурс Бид"должны быть сделаны следующие проводки:

1) 20.11.2006 г.:

Дебет счета 75-1 "Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал",

Кредит счета 80 "Уставный капитал" - 3 168 030 руб. (100 000 долл. х 31,6803 руб. / долл.) - отражена задолженность учредителей по вкладам в уставный капитал организации;

Дебет счета 52 "Валютные счета",

Кредит счета 75-1 "Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал" - 1 584 015 руб. (50 000 долл. х 31,6803 руб. / долл.) - произведен первый вклад учредителей в уставный капитал организации;

2) 25.11.2006 г.:

Дебет счета 52 "Валютные счета",

Кредит счета 75-1 "Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал" - 792 773 руб. (25 000 долл. х 31,7109 руб. / долл.) - произведен второй вклад учредителей в уставный капитал ООО "Бакалея".

Так как курсы доллара США на 20 и 25 ноября не совпадают, образуется курсовая разница. Она учитывается на дату совершения операции в иностранной валюте (т.е. на 25.11.2006 г.) и относится на добавочный капитал организации (п. 7, 14 ПБУ 3/2000): Дебет счета 75-1 "Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал",

Кредит счета 83 "Добавочный капитал" - 765 руб. ((31,7109 руб. - 31,6803 руб.) х 25000 долл.) - отражена положительная курсовая разница.

Также курсовые разницы учитываются на каждую отчетную дату составления бухгалтерской отчетности (п. 7 ПБУ 3/2000), т.е. на последнюю дату месяца, квартала или года (п. 48 ПБУ 4/99 "Бухгалтерская отчетность организации").

Таким образом, на 30.11.2004 г. бухгалтер созданного ООО "Авторесурс Бид" пересчитывает сумму оставшейся задолженности учредителей по вкладам в уставный капитал по курсу на конец ноября. Она составит 25 000 долларов (100 000 - 50 000 - 25 000);

3) 30.11.2006 г.:

Дебет счета 75-1 "Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал",

Кредит счета 83 "Добавочный капитал" - 1513 руб. ((31,7408 руб. - 31,6803 руб.) х 25 000 долл.) - отражена положительная курсовая разница.

Отметим, что если у организации на конец месяца есть остаток средств на валютном счете, то она должна будет пересчитать его по курсу на последний день месяца и определить курсовые разницы;

4) 10.12.2006 г.:

Дебет счета 52 "Валютные счета",

Кредит счета 75-1 "Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал" - 794 360 руб. (25 000 долл. х 31,7744 руб. / долл.) - произведен третий вклад учредителей в уставный капитал предприятия.

В этом случае при определении курсовой разницы необходимы курсы доллара США на 10.12.2006 г. и 30.11.2006 г., так как задолженность учредителей уже пересчитана на конец октября: