Для предприятий, которые осуществляют несколько видов деятельности, учет накладных расходов должен вестись отдельно по видам деятельности и распределяться должны расходы пропорционально размеру выручки, полученной от каждого вида деятельности в общей сумме выручки.

2. Производственная себестоимость продукции

В соответствии с Международными стандартами БУ себестоимость продукции должна включать производственные затраты. Управленческие и сбытовые издержки в калькулировании производственной себестоимости не участвуют.

Согласно Приказа Минфина РФ № 65 от 28.06.2000 г. «Методические рекомендации о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации», все предприятия имеют право отражать в БУ производственную себестоимость. Это означает, что независимо от вида деятельности предприятие может списывать общехозяйственные расходы на себестоимость реализованной продукции (в Дт 90 «Продажи»).

Такой порядок позволяет предприятию формировать не полную, а производственную себестоимость. Этот прием предприятие должно отразить в своей учетной политике.

Списание общехозяйственных расходов на себестоимость реализованной продукции, минуя процесс калькулирования, имеет ряд преимуществ:

1.Снижение трудоемкости учета, его упрощение. Точное определение себестоимости в рыночных условиях не обязательно. Нет систем, которые бы позволяли рассчитать абсолютно точную калькуляцию. К тому же, общехозяйственные расходы не связаны напрямую с процессом производства.

2.Величина налогов, перечисляемых в бюджет, по срокам уплаты различна. Совокупная прибыль будет одной и той же за все время производства при использовании любой системы калькулирования, и размер налога на прибыль при любом подходе к калькулированию будет одинаков. Различия появляются в величине прибыли, относимой на каждый учетный период. Списание общепроизводственных расходов в Дт 46 счета может завысить себестоимость реализованной продукции, занизить прибыль на эту сумму и тем самым уменьшить сумму периодического платежа по налогу на прибыль, что позволит предприятию временно сохранить необходимые оборотные средства.

3.Данный способ калькулирования позволяет избежать капитализации постоянных накладных расходов в товарных запасах на складе, в неликвидных запасах в период, когда спрос на продукцию уменьшается. Калькулирование полной себестоимости на предприятиях, имеющих запасы готовой продукции на складе, приводит к капитализации части общехозяйственных расходов. Увеличение товарных запасов ведет к увеличению налога на имущество предприятия. Калькулирование производственной себестоимости приведет к уменьшению налога на имущество предприятия (доля накладных расходов, приходящихся на нереализованную продукцию не будут попадать под налогообложение).

От принятого предприятием порядка списания общехозяйственных расходов зависит последовательность заполнения формы № 2. Если предприятие калькулирует полную себестоимость, то оно отражает ее в статье 020 «Себестоимость проданных товаров, продукции, работ и услуг». Если – производственную себестоимость, то управленческие расходы (040) – общехозяйственные расходы.

Строка 030 «Коммерческие расходы» заполняется всеми предприятиями независимо от принятой формы учета общехозяйственных расходов.

3. Система «директ-костинг»

Одной из модификаций системы калькулирования неполной себестоимости является система директ-костинг. Основные идеи этой системы были сформулированы в 1936 г. американским экономистом Д.Ч. Гаррисоном. В первое время система директ-костинг предполагала включение в себестоимость только прямых расходов, а косвенные списывались непосредственно на финансовые результаты. Отсюда название «direct-costing-system” (система учета прямых затрат).

Суть системы директ-костинг в том, что себестоимость учитывается и планируется только в части переменных затрат (прямые затраты и переменная часть общепроизводственных), т.е. лишь переменные издержки распределяются по носителям затрат. Оставшуюся часть издержек (постоянные расходы – постоянная часть общепроизводственных, общехозяйственные и коммерческие) собирают на отдельном счете, в калькуляцию не включают и периодически списывают на финансовые результаты, т.е. учитывают при расчете прибылей и убытков за отчетный период. По переменным расходам оцениваются также запасы – остатки готовой продукции на складах и незавершенное производство.

В соответствии с международными стандартами БУ метод Д-К не используется для составления внешней отчетности и расчета налогов. Он применяется во внутреннем учете для проведения технико-экономического анализа и для принятия оперативных управленческих решений.

Отношение к методу Д-К неоднозначное. В одной стороны, постоянные расходы существуют независимо от того, загружены мощности предприятия или нет, какая продукция на них выпускается. Они содействуют производству, но не участвуют в нем; не зависят от объемов производства, связаны с временным периодом. Постоянные расходы являются периодическими, и их следует сразу списывать на финансовый результат без внесения в себестоимость продукции. С другой стороны, без постоянных издержек производство не сможет функционировать, поэтому в оценке запасов должна участвовать постоянная компонента производственных затрат.

В рамках метода Д-К применяется схема построения отчета о доходах, которая содержит два показателя: маржинальный доход (сумма покрытия) и прибыль.

Маржинальный доход (МД) – разница между выручкой от реализации продукции и неполной себестоимостью, рассчитанной по переменным издержкам. В состав МД входят прибыль и постоянные затраты предприятия. МД за минусом постоянных издержек – операционная прибыль.

Выбранный метод калькулирования влияет не только на величину себестоимости продукции, но и на форму отчета о прибылях и убытках.

В отчете о прибылях и убытках, составленном при использовании маржинального подхода, выделяется постоянная и переменная часть затрат. При этом обязательно формируется показатель МД.

В отчете, составленном по результатам калькулирования полной себестоимости, показатель маржинального дохода не рассчитывается.

Использование системы Д-К позволяет оперативно изучать взаимосвязи между объемом производства, затратами и доходом, прогнозировать поведение себестоимости или отдельных видов расходов при изменении деловой активности предприятия.

В современных условиях управляющим необходимо знать, во что обходится производство отдельных видов продукции, независимо от того, каков размер арендной платы за помещение или какова заработная плата у директора и его помощников. Поэтому одним из принципов УУ является: самая точная калькуляция – не та, в которую после многочисленных и трудоемких расчетов включаются все затраты предприятия, а та, в которую вносятся издержки, непосредственно обеспечивающие выпуск данной продукции (выполнение работы, оказание услуги). Эту задачу решает система Д-К.

Система Д-К позволяет существенно упростить нормирование, планирование, учет и контроль затрат из-за уменьшившегося их числа. В результате себестоимость становится более обозримой, а отдельные статьи затрат – лучше контролируемыми.

Тема № 6. Нормативный метод учета затрат и калькулирования себестоимости

1. Нормативный метод учета затрат и калькулирования себестоимости

2. Система стандарт-кост

1. Нормативный метод учета затрат и калькулирования себестоимости

С точки зрения оперативности учета затрат можно выделить учет фактических (прошлых, исторических) затрат и учет стандартных (нормативных) затрат, называемый в мировой практике учетом по системе “стандарт-кост”.

Учет фактических (исторических) затрат – метод последовательного накопления данных о фактически произведенных издержках без отражения в учете данных о величине их по действующим нормам. Этот метод является традиционным и наиболее распространенным на российских предприятиях.

Этот метод имеет ряд недостатков, главные из которых: невозможность осуществления контроля за затратами, выявления и устранения причин перерасхода и недостатков организации производства, нарушений технологических процессов и т.д.

Поэтому наиболее прогрессивным оказывается метод учета нормативных затрат, особенно в условиях рыночных отношений и конкуренции. Система учета стандартных (нормативных) затрат включает разработку стандартов на затраты по приобретению и использованию материалов, основных фондов, на затраты труда, накладных расходов, составление калькуляции себестоимости по нормативным затратам и учет фактических затрат с выделением отклонений от нормативов и смет.

Норма – заранее установленное числовое выражение результатов хозяйственной деятельности в условиях прогрессивной технологии и организации производства. Нормативные калькуляции рассчитываются на основе технически обоснованных норм расхода материальных и трудовых ресурсов, которые устанавливаются в соответствии с технической документацией на производство продукции (чертежами деталей и узлов, разработанными конструкторскими бюро).

Нормативная калькуляция используется для определения фактической себестоимости продукции, оценки брака в производстве и размеров незавершенного производства. Все изменения действующих норм отражаются в течение месяца в нормативных калькуляциях. По мере освоения производства, улучшения использования материальных и трудовых ресурсов нормативы могут изменяться (снижаться).

Нормативный метод учета и калькулирования себестоимости продукции обычно характеризуется тем, что на предприятии по каждому изделию на основе действующих норм и смет расходов составляется предварительная калькуляция нормативной себестоимости изделия. В идеале, если бы в течение месяца все затраты на предприятии соответствовали действующим нормам, нормативам и сметам, а объем производства соответствовал запланированному, фактическая себестоимость изделия была бы равна нормативной. Учет организуется таким образом, чтобы все текущие затраты подразделить на расход по нормам и отклонениям от норм. Данные о выявленных отклонениях позволяют управлять себестоимостью изделия и вместе с тем калькулировать фактическую себестоимость путем прибавления к нормативной себестоимости (вычитания из нее) соответствующей доли отклонений от норм по каждой статье. Нормативный метод учета затрат позволяет, не дожидаясь окончания месяца, иметь фактическую себестоимость изделий и регулярно анализировать причины отклонений, выявлять виновников. Существует возможность устанавливать причины отклонений в момент их возникновения.

В целом процесс калькулирования нормативной себестоимости является трудоемким, но при этом позволяет получить достоверную информацию о затратах, пригодную для следующего анализа и контроля.

Нормативный метод может подразделяться на полный и неполный учет нормативных затрат.

Неполный учет нормативных затрат является менее точным и менее трудоемким методом. Под нормирование попадают только прямые затраты, нормативная калькуляция составляется только по ним.

Нормативный метод имеет ряд недостатков при использовании его на практике. Например, часто неверно учитываются отклонения: отклонения выявляются расчетами за длительный период, не всегда документируются, ведется укрупненный учет без определения причин и виновников, существенны суммы неучтенных отклонений.

Нормативный метод учета и контроля затрат на производство и калькулирования себестоимости не нашел должного и широкого применения на промышленных предприятиях, из-за высокой трудоемкости. Кроме того, он неприменим в условиях высокой инфляции (часто пересматривать нормы).

2. Система «стандарт-кост».

Система С-К возникла в США в начале XX века. Название “standard costs” подразумевает себестоимость установленную заранее. В СССР в 30-е годы на основе С-К был разработан нормативный метод.

Суть системы С-К – в том, что в учет вносится то, что должно произойти, а не то, что произошло, и обособленно отражаются возникшие отклонения. Основная задача – учет потерь и отклонений в прибыли предприятия. В ее основе лежит четкое, твердое установление норм затрат материалов, энергии, рабочего времени, труда, зарплаты и всех других расходов, связанных с производством продукции. Причем установленные нормы нельзя перевыполнить. Выполнение их даже на 80% означает успешную работу. Превышение нормы означает, что она была установлена ошибочно.

Расчет стандартной себестоимости имеет определенный алгоритм. Все операции, связанные с изготовлением изделия нумеруются. Определяется перечень сдельных и повременных работ, приходящихся на данное изделие. Расходы на повременные работы определяются умножением стандартного времени, необходимого для выполнения операции, на стандартную часовую ставку. Стандартная стоимость материалов рассчитывается как произведение стандартной цены на стандартный расход. В качестве стандартных цен часто используются рыночные цены. Отдельно определяются ставки распределения косвенных расходов. Наиболее распространенной базой являются затраты на основную заработную плату производственных рабочих.

Одно из основных преимуществ системы С-К – при правильной ее постановке не требуется большой бухгалтерский штат, поскольку учитываются только отклонения от стандартов. Чем стабильнее работает предприятие, тем более стандартизированы производственные процессы, тем менее трудоемким становится учет и калькулирование.

В системе стандарт-кост текущий учет изменений не ведется, при нормативном методе ведется в разрезе причин и инициаторов. Отклонения документируются и относятся на виновных лиц и финансовые результаты в обеих системах.

Учет по системе С-К нерегламентирован, не имеет единой методики установления стандартов и ведения учетных регистров. Нормативный метод регламентирован, разработаны общие и отраслевые стандарты и нормы.

Положительные стороны системы “стандарт-кост”, которые могут быть заимствованы и внедрены в практику российских предприятий – все выявленные отклонения от норм (стандартов) попадают, в конечном счете, не на себестоимость, а списываются на счет прибылей и убытков с указанием, в каком подразделении, по какой причине и по чьей вине допущены эти отклонения. Это показывает влияние качества хозяйствования в производственных цехах на конечный результат работы всего предприятия. Отчетливым становится вклад каждого подразделения, каждой структурной единицы в достижение рентабельной и высокоэффективной работы.

Законы рынка диктуют необходимость разрабатывать нормы (стандарты) таким образом, чтобы стандартная калькуляция продукции была значительно ниже возможной рыночной цены, обеспечивая необходимый уровень рентабельности. Если в условиях централизованной экономики к цене приходили от затрат, то в рыночных условиях к нормативным (стандартным) затратам необходимо идти от рыночной цены.

Тема № 7. Бюджетирование в системе управленческого учета

1. Понятие бюджета. Цели бюджетирования

2. Порядок построения генерального бюджета производственного предприятия

1. Понятие бюджета. Цели бюджетирования

Под бюджетированием в УУ понимают процесс планирования. Планирование – одна из функций управления, процесс определения действий, которые должны быть выполнены в будущем.