Если руководитель организации, имеющей недоимку по налогам и сборам, принимает решение в первую очередь выплатить заработную плату, а не уплатить налоги, то такую ситуацию нельзя рассматривать с точки зрения крайней необходимости, поскольку она разрешается правилами ст. 855 ГК РФ, в соответствии с которыми выплата задолженности по заработной плате не рассматривается как сокрытие денежных средств, за счет которых должно производиться погашение недоимки.

Опрошенные адвокаты (55%) и работники прокуратуры (32,4%) полагают также, что неуплата налогов и уклонение от погашения недоимки могут быть оправданы состоянием обоснованного риска¹⁹. Но большая часть опрошенных не смогли привести конкретных ситуаций, связанных с обоснованным риском в этой сфере.

Трудности практики следует связывать, на наш взгляд, прежде всего со сложностью содержания самой уголовно-правовой нормы, предусматривающей признаки обоснованного риска. Недостатки в конструировании ст. 41 УК, определении признаков и условий правомерности обоснованного риска обусловливают ошибки в определении его наличия в действиях лиц, уклоняющихся от уплаты налогов. В этой связи характерен такой пример.

С., как руководитель предприятия, знал о наличии у возглавляемого им предприятия недоимки, возникшей из-за непоступления на счета денег от дебиторов, а также о выставлении на его счета инкассовых поручений. Понимая, что при поступлении средств на арестованные счета они будут перечислены на погашение недоимки, он при осуществлении финансово-хозяйственной деятельности предприятия использовал счета предприятий-должников. В результате им были скрыты денежные средства на сумму 1096941 руб.

В. Воронин, анализирующий эту ситуацию, считает, что в действиях С. усматриваются признаки обоснованного риска, поскольку он рассчитывал на устранение общественно опасных последствий путем погашения недоимки при поступлении денежных средств от должников²⁰.

Такое суждение, на наш взгляд, ошибочное. Во-первых, моментом окончания преступления, предусмотренного ст. 199.2 УК, признается время наступления последствий, а именно совершения операций, связанных с сокрытием денежных средств, за счет которых должно производиться взыскание недоимки. Последующее возмещение вреда можно рассматривать лишь как признак деятельного раскаяния.

Во-вторых, обоснованный риск предполагает деятельность субъекта, совершаемую путем выбора альтернативного варианта поведения, которое влечет опасность причинения вреда общественным отношениям, в целях использования имеющейся возможности достижения общественно полезного результата. При этом субъект осознает возможность достижения предполагаемого результата, который не мог быть достигнут не связанными с риском действиями, а значимость и вероятность достижения цели были значительно выше опасности и вероятности наступления вредных последствий.

Обоснованный риск допускается для достижения только общественно полезной цели. В случае, когда денежные средства направляются не на уплату налогов или погашение недоимки, а на хозяйственные нужды предприятия, нельзя признать наличие общественно полезной цели, создающей право на обоснованный риск.

Кроме того, к объективным условиям вынужденного правомерного причинения вреда при обоснованном риске следует относить возможность устранить опасность, грозящую значимым общественным интересам, с меньшими потерями и сложившуюся экстремальную ситуацию, требующую немедленного разрешения.

Таким образом, практику признания крайней необходимости и обоснованного риска в действиях лиц, уклоняющихся от уплаты налогов и (или) сборов, нельзя признать правильной. Приводимые по таким решениям обоснования не соответствуют сущности и содержанию обстоятельств, исключающих преступность деяния.

3.2 Меры предупреждения налоговых преступлений

К правовым мерам и нормам, предусматривающим ответственность в изучаемой сфере общественных отношений можно отнести:

1. Административная ответственность в случае нарушения сроков постановки на налоговый учет в налоговом органе. Причем в КоАП РФ дифференцирована ответственность, возникающая в зависимости от нарушения срока подачи заявления о постановке на регистрационный учет в налоговом органе.

2. Ответственность на нарушение налогоплательщиком установленного налоговым законодательством Российской Федерации срока регистрации в налоговых органах по месту регистрационного учета начала осуществления отдельных видов предпринимательской деятельности, установленных налоговым законодательством, которое влечет штраф индивидуальных предпринимателей и должностных лиц.

Проступки совершенные повторно в течение года после наложения административного взыскания, влекут за собой более крупные размеры штрафов.

3. Ответственность предпринимателей, ведущих свой бизнес в рамках специального налогового режима.

4. Непредставление налоговой отчетности, а также документов, необходимых для проведения мониторинга налогоплательщика в установленный срок.

5. Непредставление в срок, установленный уполномоченным государственным органом, либо отказ в представлении налогоплательщиком документов (в том числе и в электронном виде), а также налоговой отчетности по электронному мониторингу, необходимых для проведения мониторинга налогоплательщиков.

6. Наложение взыскания за сокрытие объектов налогообложения с усилением наказания при повторном совершении данного деяния.

7. Административная ответственность налогоплательщика за отсутствие у налогоплательщика учета доходов, расходов и объектов налогообложения или ведение его с нарушением установленного порядка.

8. Ответственность за уклонение от уплаты начисленных (доначисленных) сумм налогов и других обязательных платежей в бюджет, совершенное путем осуществления налогоплательщиком взаиморасчетов через кассу либо банковские счета третьих лиц при наличии задолженности по налогам и другим обязательным платежам в бюджет, существует более 90 дней от установленного законодательными актами РФ срока их уплаты, если это действие не содержит признаков уголовно наказуемого деяния.

Судебно-следственная практика показывает, что одними уголовными и административными методами проблему налоговых правонарушений не решить. В этой связи необходимо осуществлять стратегию по существенному снижению уровня налоговых правонарушений посредством проведения выверенной налоговой политики, т.е. мерами политического характера, к которым следует отнести: профилактику налоговых правонарушений и формирование налоговой культуры населения; регулярный мониторинг групп налогоплательщиков; транспарентность и гласность в проведении социальной и налоговой политики государства; совершенствование налогового законодательства и внедрение предлагаемого нами механизма предупреждения налоговых преступлений, получив за счет этого эффект мультипликатора.

Эффективной мерой по снижению криминогенной ситуации в вопросах налоговых правонарушений может стать разработка алгоритма эффективной борьбы с налоговыми преступлениями, применение которого способствовало бы получению мультипликаторного эффекта, т.е. нахождение тех механизмов налоговой политики, которые позволят при ограниченности средств, привести к резкому снижению налоговых правонарушений.

Такой алгоритм, который следует проводить в несколько этапов.

На первом этапе разрабатывается технология проведения акции, которая может включать в себя план аудита, материальные средства проведения налоговых проверок, информационное обеспечение.

На втором этапе проводятся непосредственно проверки финансовых показателей налогоплательщиков в целях выявления скрытых от налогообложения доходов.

На третьем этапе дела передаются в суды и отслеживаются результаты судебных разбирательств. Анализируются общие итоги проведенной акции и финансовый результат.

Реальность реализации данной схемы – в ее относительной простоте. Таким образом, может быть достигнут, эффект цепной реакции, который по аналогии с экономическим термином называется эффектом мультипликатора.

Проведение подобных акций возможно в рамках двух ведомств – Налогового комитета Министерства финансов Российской Федерации и финансовой полиции, которые располагают всеми правовыми, властными, исполнительными, аналитическими и информационными инструментами.

Заключение

Налоговые преступления входят в число наиболее опасных преступных деяний, так как наносят вред экономическому благополучию страны и соответственно всему обществу в целом, особенно ставя в трудное материальное положение граждан, находящихся на бюджетном финансировании, а также граждан, получающих социальные пособия из государственных внебюджетных фондов. Поэтому важно детально разработать вопросы ответственности за указанные преступления, выработать действенную методику их расследования, обеспечить материально-техническую базу органов налоговой полиции, повысить меры безопасности сотрудников, постоянно повышать их квалификацию.

Необходимо выработать единый подход к уголовно-правовой характеристике преступлений, так как среди ученых нет единого мнения по отдельным положениям. Методика расследования налоговых преступлений вообще скудно освещена в работах по данной теме. Особенно мало внимания уделяется тактике проведения отдельных следственных действий, хотя данный вопрос требует пристального внимания, так как именно от этого зависит успех следствия.

Способы уклонения от уплаты налогов достаточно многообразны. Исходя из этого, разумно было бы осветить каждый способ в отдельности, раскрыв его сущность и механизм реализации.

Для активизации и повышения эффективности деятельности органов налоговой полиции в борьбе с уклонением от уплаты налогов следует рекомендовать принятие следующих мер:

1) в области практической уголовной политики - целесообразно повсеместное внедрение целевых программ борьбы с уклонением от уплаты налогов или страховых взносов на основе изучения и прогнозирования критической ситуации, учета выявленных исследованием изменений в способах противоправных действий преступников;

2) в области правоприменения - устранение ошибок в практике квалификации налоговых преступлений;

3) в области уголовно-правовой профилактики - проведение семинаров-бесед с руководителями предприятий, организаций, частными предпринимателями.

Повышение эффективности борьбы с уклонением от уплаты налогов зависит от создания научно обоснованной системы противодействия, ориентированной на:

1) общее предупреждение налоговой преступности, то есть воздействие на ее причины при решении общих социальных, экономических, политических задач;

2) специальное предупреждение как устранение причин и условий на групповом и индивидуальном уровнях путем целенаправленной предупредительной деятельности с контингентами населения.

В сфере налогообложения разумно уменьшить налоговые ставки по причине фактической невозможности работы предпринимателей без уклонения в условиях действующих ставок. Нужно постоянно совершенствовать налоговую систему, приближаясь ко все более разумному ее варианту.

В целях борьбы с коррупцией в рядах сотрудников органов налоговой полиции необходимо увеличить денежное довольствие, ввести премирование за раскрытые преступления в процентном соотношении к возвращенной в бюджет сумме, тщательно производить отбор среди кандидатов на работу.

Как очень важный положительный момент следует отметить правильно организованное взаимодействие органов внутренних дел, службы контрразведки, налоговой полиции, налоговой инспекции, различных контролирующих ведомственных органов, которое помогает повысить качество и эффективность всей работы по борьбе с уклонением от уплаты налогов, позволяет решать стоящие задачи в короткие сроки и с меньшими затратами сил и средств. Всегда это взаимодействие дает на практике положительные результаты и оказывает необходимое воспитательное воздействие на налогоплательщиков.

Юридической основой взаимодействия служат законы Российской Федерации и издаваемые на их основе подзаконные акты, а также договоры (соглашения) о сотрудничестве.

Список использованной литературы

1. Гражданский кодекс Российской Федерации (часть первая) от 30.11.1994 № 51-ФЗ (ред. от 26.06.2007).

2. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая) от 31.07.1998 № 146-ФЗ (ред. от 17.05.2007).

3. Уголовный кодекс Российской Федерации от 30.06.1996 № 63-ФЗ (ред. от 24.07.2007).

4. Положение "О бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации" №10 от 20.03.1992 г.

5. Алексеев Н.С., Лукашевич В.3., Элькинд П.С. Уголовный процесс: Учебник. - М.: "Юридическая литература", 2002.

6. Бабаев В.К. Налоговая полиция: Учебно-методическое пособие. - М.: 2004.

7. Белкин Р.С., Корухов Ю.Г., Российская Е.Р. Криминалистика. - М.: Юстицинформ, 2003.

8. Воронин В.В. Пределы ответственности за уклонение от уплаты налогов и сборов // Уголовный процесс. 2006. № 6.

9. Грабовский В.Д., Лубин А.Ф. Криминалистика. Расследование преступлений в сфере экономики: Учебник. - Н.Новгород: 2005.

10. Зрелов А.П., Краснов М.В. Налоговые преступления / Под ред. К.К. Саркисова. М.: Издательско-консультационная компания "Статус-Кво 97", 2002.

11. Комментарий к Уголовному кодексу Российской Федерации. / Под редакцией Ю.И.Скуратова и В.М.Лебедева. - М.: Юрайт, 2005.

12. Комментарий к Налоговому кодексу Российской Федерации. / Под редакцией А.В. Брызгалина. - М.: Юристъ, 2004.

13. Кучеров И.И. Налоговые преступления. - М.: ИНФРА-М, 2004.

14. Криминалистика: Расследование преступлений в сфере экономики. Учебник. / Под ред.проф.Грабовского, доц.А.Ф. Лубина. - Н.Новгород, НВШ МВД России, 2005.

15. Обзор судебно-следственной практики расследования уголовных дел о сокрытии денежных средств и имущества, за счет которых должно производиться взыскание налогов и сборов (ст. 199.2 УК РФ), Следственного комитета при МВД России от 27 мая 2005 г. N 17/3-6652.

16. Панченко П.Н., Кузнецов Н.П. Налоговые и иные хозяйственные преступления. Выявление, расследование, квалификация: Учебное пособие. - Н.Новгород: НЮИ МВД РФ, 2005.

17. Перов А.В., Толкушкин А.В. Налоги и налогообложение: учебное пособие. – М.: Юрайт-Издат, 2007.

18. Саркисов К.К. Налоговые преступления. – М.: ЮНИТИ, 2004.

19. Шолохов С.В. Уклонение организаций от уплаты налогов и страховых взносов в условиях крайней необходимости // Закон и право. 2003. N 9.

20. Лекс-аудит. О квалификации налоговых преступлений и правонарушений// http://www.chtivo.info/index.php?position=1&article=o_kvalifikatsii_nalogovih_prestupleniy_i_pravonarusheniy.

1 Зрелов А.П., Краснов М.В. Налоговые преступления / Под ред. К.К. Саркисова. М.: Издательско-консультационная компания "Статус-Кво 97", 2002. С. 118.