17047 (Организация стратегического управленческого учета на предприятии), страница 3

Необходимо отметить, что в последние годы существенную работу по становлению и развитию управленческого учета в российских организациях проводит Министерство торговли и экономического развития, а также Министерство финансов Российской Федерации. Предполагается дальнейшая организационная работа в этом направлении – создание отраслевых инструкций по вопросам планирования, учета затрат и калькулирования. При желании предприятия смогут воспользоваться ими. В противном случае необходимые предприятиям информационные системы будут разрабатываться ими самостоятельно [5, c. 50].

Из этого следует, что основными объектами управленческого учета являются расходы (затраты, издержки) и доходы предприятия, а также результаты как сопоставление доходов и расходов. Кроме того, в управленческом учете обязательно выделяют такие объекты учета, как «центры ответственности» и система внутренней отчетности.

К основным задачам учета затрат на производство относятся [28]:

– обеспечение администрации предприятия информацией для принятия управленческих решений;

– наблюдение и контроль за фактическим уровнем затрат в сопоставлении с их нормативами и плановыми размерами в целях выявления отклонений и формирования экономической стратегии на будущее;

– исчисление себестоимости выпускаемой продукции для оценки готовой продукции и расчета финансовых результатов;

– выявление и оценка экономических результатов производственной деятельности структурных подразделений.

1.2 Затраты как объект учета: определение, поведение и классификация

Бухгалтерам, экономистам, финансистам, работающим в организациях реального сектора экономики и имеющим дело с учетной информацией, следует четко различать понятия расходов, затрат и себестоимостью, так как существуют нюансы в понимании этих терминов бухгалтерами, финансистами и экономистами. Бухгалтеры точно определяют, что такое себестоимость, но смешивают понятия расходов и затрат. Финансисты знают, что такое расходы, а все остальное считают полем деятельности бухгалтера.

Тактической целью любой коммерческой организации является получение стабильного дохода и приемлемого уровня прибыли. Цель достигается предприятием в процессе финансово – хозяйственной деятельности, которая немыслима без расходов. С хозяйственной точки зрения расходы – это потребление или использование товаров и услуг в процессе получения дохода.

В соответствии с финансовой трактовкой расходы – это любые выплаты, которые производит предприятие в процессе своей хозяйственной деятельности, т.е. это платежи, которые легко отследить как движение средств по денежным счетам организации и которые по результатам периода находят свое отражение в отчете о движении денежных средств.

Учетной категорией, соответствующей понятию «потребленные ресурсы», является категория затрат. Затраты – это стоимостные оценки ресурсов, используемых организацией в процессе своей деятельности [7].

Налоговый Кодекс РФ вообще не включает понятия себестоимости, но в нем указывается, что «полученные доходы, уменьшение на величину произведенных расходов» – это и есть прибыль, а «расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком». Следовательно в отечественном финансовом и налоговом учете затраты и расходы понимаются одинаково [23].

В России вопросы ведения бухгалтерского учета и формирования отчетности регулируются законодательством. Основным законодательным актом, касающимся формирования финансовых результатов деятельности российского предприятия, в настоящее время является Налоговый кодекс. Однако стандарты, в соответствии с которыми формируются показатели деятельности предприятия по данным бухгалтерского учета, не обязательно носят законодательный характер. Они могут быть профессиональными, национальными (в России – ПБУ) или международными (МСФО) [7].

С 1 января 2000 г. введено в действие Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, которое существенно меняет толкование понятий «расходы», «затраты», «себестоимость» [23]. С введением в действие главы 25 Налогового кодекса РФ эти понятия определяются для целей налогообложения, что обусловливает новый подход к порядку их расчета [27].

Согласно ПБУ 10/99 «Расходы организации» признание расходов в бухгалтерском учете происходит при наличии следующих условий:

– расход производится в соответствии с конкретным договором, требованием законодательных и нормативных актов, обычаями делового оборота;

– сумма расходов может быть определена;

– имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации.

На практике управление затратами осложняется в связи с тем, что нет однозначного определения понятий «затраты», «расходы», закрепленного в бухгалтерском и налоговом законодательстве.

Поскольку определение расходов в НК РФ отсутствует, то предприятиям следует руководствоваться определением, данным в ПБУ 10/99 [23]. Налоговый Кодекс РФ отождествляет понятие «расходы» и «затраты», а поскольку в нормативных актах по бухгалтерскому учету отсутствует определение термина "затраты", то можно предположить идентичность этих определений и в практике бухгалтерского учета [1]. Косвенно такое предположение подтверждается использованием этого термина наряду с термином «расходы» в ст. 8 ПБУ 10/99 в части «материальные затраты», «прочие затраты» [23].

В плане счетов бухгалтерского учета раздел III называется «Затраты на производство», т.е. также применяется термин «затраты», который используется и для характеристики содержания счета 20 «Основное производство», где говорится, что «счет используется для учета затрат по выпуску промышленной и сельскохозяйственной продукции…»[27].

Классификация затрат и методика их сбора и обобщения в бухгалтерском управленческом учете постепенно становится необходимым инструментом выполнения менеджерами функций управления: планирования; нормирования; контроля; координации; оценки работы подчиненных; обмена информацией между менеджерами разных уровней управления, между подразделениями в условиях как формальных, так и неформальных отношений; организационной деятельности, направленной на поднятие престижа фирмы; мотивации персонала, позволяющей ставить четкие цели перед каждым менеджером и компенсировать его труд на основе личных успехов [12].

Система учета производственных затрат организуется на каждом предприятии по – разному, но классифицируются затраты в зависимости от направлений учета. Под направлением учета затрат понимаются область деятельности, где необходим целенаправленный учет затрат на производство. Выделяются три основных направления учета затрат:

1) определение (калькулирование) себестоимости изготовленной продукции и финансовых результатов деятельности организации;

2) принятие управленческих решений;

3) осуществление планирования и контроля.

Каждое из упомянутых трех направлений требует своей классификации затрат [8].

1. Классификация затрат для калькулирования оценки произведенной продукции:

– по экономическому содержанию затраты подразделяются на экономические элементы и статьи расходов (статьи калькуляции).

Экономическим элементом называют первичный однородный вид затрат на производство и реализацию продукции (работ, услуг), который на уровне предприятия невозможно разложить на составные части. ПБУ 10/99 «Расходы организации» установлена единая для всех предприятий, независимо от форм собственности и организационно – правовых форм, номенклатура экономических элементов издержек производства, которая включает:

1) материальные затраты (за вычетом стоимости возвратных отходов);

2) затраты на оплату труда;

3) отчисления на социальные нужды;

4) амортизацию основных фондов;

5) прочие расходов.

– статьей расходов (калькуляционной статьей) называется определенный вид затрат, образующих себестоимость как отдельных видов продукции (работ, услуг), так и всей продукции в целом. Сумма затрат по калькуляционным статьям определяет размер затрат, образующих себестоимость выпущенных из производства готовых изделий, выполненных работ и оказанных услуг (товарный выпуск). Перечень статей затрат устанавливается организацией самостоятельно [8];

– согласно традиционному российскому подходу по участию в производственном процессе затраты делятся на производственные и внепроизводственные (коммерческие); а в соответствии с международными стандартами – на производственные, административные и коммерческие. Основное расхождение заключается в том, считать или не считать административные (управленческие) расходы производственными [8];

– в данном направлении учета затраты по видам группируются следующим образом: основные и накладные, прямые и косвенные, входящие и истекшие, отчетного периода и включаемые в себестоимость.

В зависимости от способов отнесения на себестоимость отдельных видов изделий затраты подразделяются на прямые и косвенные [12].

Прямые затраты – это затраты строго целевого характера. Они непосредственно связаны с изготовлением продукции, включаются в себестоимость конкретного вида продукции методом прямого счета в соответствии с установленными нормами расхода. Такими затратами считаются затраты на основные материалы, покупные полуфабрикаты, топливо и энергию на теплотехнические нужды, основная и дополнительная заработанная плата [27].

Под косвенными понимают затраты, которые носят общий для производства нескольких видов продукции характер и включаются в их себестоимость с помощью ставок, процентов, коэффициентов и др.

– по отношению к технологическому процессу затраты делятся на основные и накладные.

Под основными в управленческом учете понимают материальные затраты на рабочую силу и расходы, связанные с содержанием и эксплуатацией оборудования [12], а основными считаются затраты ресурсов, связанные непосредственно с технологическим процессом изготовления продукции, т.е. расходы, без которых технологический процесс не может осуществляться [22]. К ним относятся затраты, входящие в состав цеховой производственной себестоимости изделий (стоимость сырья, материалов; расходы на оплату труда производственных рабочих и отчислений на социальные нужды и т.д.).

К накладным относятся расходы по обслуживанию и управлению производством, управлением предприятием и др. В их состав включают довольно широкий перечень затрат, руководствуясь степенью трудоемкости учета и отношению к единицы продукции [13].

Основные затраты на практике чаще всего выступают в виде прямых, а накладные – в виде косвенных, но обе группы не являются тождественными. Группировка затрат на прямые и косвенные необходима при организации раздельных систем оценки продукции по полным и ограниченным затратам на производство;

– в системе калькулирования и оценки готовой продукции возникает необходимость в распределении затрат за определенный период между запасами на конец отчетного периода и реализованной продукции. Этот аспект группировки предусматривает деление на входящие и истекшие затраты.

Производственные затраты, связанные с обеспечением необходимого наличия запасов незавершенного производства и готовой продукции, называют входящими. Они отражаются как активы предприятия, и от них ожидается доход (выручка от реализации продукции) в будущем. Затраты, входящие в себестоимость реализованной продукции называются истекшими. Они принесли доход в настоящем и потеряли способность приносить его в будущем. Только временной период использования ресурсов и получения дохода является критерием разграничением затрат. Постепенно входящие затраты переходят в категорию истекших;

– в себестоимость выпущенной продукции должны включаться производственные затраты текущего периода, которые имеют к ней прямое отношение. С этих позиций их разделяют на затраты отчетного периода и затраты, включаемые в себестоимость. К затратам отчетного периода относят те, которые не учтены при оценке запасов (готовой продукции, незавершенного производства и др.). Такого рода затраты рассматриваются как расходы того отчетного периода в котором они возникли. В себестоимость продукции включаются затраты, связанные с производством до момента реализации.

2. Группировка произведенных затрат для принятия решений и планирования:

– деловая активность, выраженная разными объемами выпуска и продаж, требует различных по объему и структуре затрат. Для определения поведения затрат в зависимости от объемов производства и продаж их необходимо разграничить на постоянные и переменные.

Постоянные затраты – это затраты, величина которых в данный период времени не зависит непосредственно от объема и структуры производства продукции. Эти затраты на единицу продукции уменьшаются (увеличиваются) при увеличении (уменьшении) объема производства. Они характеризуют динамику затрат в зависимости от колебаний объема производства и используются для составления смет на предстоящий период [12]. Переменными называются затраты, величина которых изменяется вместе с изменением объема производства [13]. К переменным относятся затраты на сырье и основные материалы, энергию для технологических целей, основную заработанную плату производственных рабочих и пр. [12].

Провести четкое разделение затрат на переменные и постоянные в учете практически невозможно, так как некоторые из них являются полупостоянными и полупеременными, например, соответственно затраты на содержание и эксплуатацию оборудования. В таких случаях их называют условно–постоянными или условно – переменными [12].

Они имеют одновременно переменные и постоянные компоненты. Часть этих затрат изменяется при изменении объема производства, а часть остается фиксированной в течении периода, не зависит от объемов деятельности (месячная плата за телефон включает в себя постоянную сумму абонентской платы и переменную часть, которая зависит от количества и длительности междугородних телефонных разговоров [18].

Разделение затрат на постоянные и переменные имеет большое значение для планирования, учета и анализа себестоимости продукции. Постоянные расходы при росте производства становятся важным фактором снижения себестоимости продукции, т.к. их величина при этом уменьшается в расчете на единицу продукции. Переменные же расходы возрастают в прямой зависимости от роста производства продукции, но, рассчитанные на единицу продукции, представляют собой постоянную величину. Экономия по этим расходам может быть достигнута за счет организационно-технических мероприятий, обеспечивающих снижение их в расчете на единицу выпускаемой продукции [13].