121540 (Зарубежные (в том числе, оффшорные) компании в налоговом планировании: рекомендации по выбору юрисдикции), страница 2

Таким образом, можно констатировать, что в настоящее время в России нет специальных законодательных актов, препятствующих работе с оффшорными компаниями. Несмотря на это, следует также учитывать текущую политическую ситуацию. Остается фактом, что оффшорные компании широко используются в российском бизнесе для целей налогового планирования, однако до сих пор существует значительная неопределенность в законодательной и судебной оценке такого использования.

Также при выборе юрисдикции необходимо учитывать цели, для которых компания будет использоваться в России. Они могут быть весьма разнообразны. Для некоторых из этих целей (открытие счета в российском банке, аккредитация и постановка на учет в налоговом органе иностранного представительства в РФ, регистрация недвижимости) необходимо получение налогового сертификата в стране регистрации компании и предоставления его в уполномоченные государственные органы РФ. В данном случае подходящими юрисдикциями являются Кипр, а также иные страны, предусматривающие постановку компаний на налоговый учет и выдачу соответствующих сертификатов.

Особенности совершения платежей из России в пользу нерезидента.

При совершении платежей от имени Российских организаций в пользу нерезидента (в том числе оффшорной компании) необходимо учитывать нормы налогового права. Так, в соответствии со статьей 246 НК РФ иностранные организации, получающие доходы от источников в РФ, признаются налогоплательщиками налога на прибыль в РФ.

При этом обязанность по определению суммы налога, удержанию этой суммы перечислению налога в бюджет возлагается на российскую организацию (налогового агента), выплачивающую указанный доход иностранной организации (п.4 ст. 286 НК РФ).

Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль для указанной категории организаций признаются доходы, полученные от источников в РФ и определяемые в соответствии со статьей 309 НК РФ.

В пункте 1 статьи 309 НК РФ установлены виды доходов, полученные иностранной организацией (в случае если получение таких доходов не связано с предпринимательской деятельностью иностранной организации через постоянное представительство в РФ), которые относятся к доходам иностранной организации от источников в РФ и подлежат обложению налогом, удерживаемым у источника выплаты доходов в порядке, установленном статьей 310 НК РФ.

ВАЖНО: в пп.10 п.1 ст.309 НК РФ в числе доходов иностранной организации от источников в России, указаны «иные аналогичные доходы». В Методических рекомендациях налоговым органам по применению отдельных положений главы 25 Налогового кодекса РФ, касающихся особенностей налогообложения прибыли (доходов) иностранных организаций (утв. Приказом МНС РФ от 28.03.2003 N БГ-3-23/150), указано, что аналогичность доходов заключается не в схожести их с каким-либо из видов доходов, поименованных в пункте 1 статьи 309, а в том, что они относятся к доходам от источников в Российской Федерации, не связанных с деятельностью через постоянное представительство, за исключением доходов, прямо упомянутых в статье 309 как не относящихся к доходам от источников в Российской Федерации.

В частности, к таким доходам относятся доходы от реализации на территории Российской Федерации ввозимых из-за границы товаров на условиях договоров торгового посредничества иностранных организаций с российскими организациями и гражданами. При этом доходом, источник которого находится на территории Российской Федерации, считается доход, выплачиваемый иностранной организации в виде разницы или части разницы между назначенной им ценой реализации и более выгодной ценой, по которой предприятие-посредник осуществило продажу поставленных для реализации товаров.

Доходы иностранных организаций, полученные по внешнеторговым операциям, совершаемым исключительно от имени самой иностранной организации, и связанные с экспортом в Российскую Федерацию товаров, не относятся к доходам от источников в Российской Федерации и, соответственно, налогообложению у источника не подлежат.

Пунктом 2 статьи 309 НК РФ указано, что доходы, полученные иностранной организацией от продажи товаров, иного имущества, кроме указанного в подпунктах 5 и 6 пункта 1 настоящей статьи (см. таблицу выше), а также имущественных прав, осуществления работ, оказания услуг на территории Российской Федерации, не приводящие к образованию постоянного представительства в Российской Федерации в соответствии со статьей 306 настоящего Кодекса, обложению налогом у источника выплаты не подлежат.

Таким образом, к указанным «иным аналогичным доходам» следует относить любые доходы иностранной организации от источников в РФ, не связанных с деятельностью через постоянное представительство, с учетом исключений предусмотренных п.2 ст.309 НК РФ.

Данная позиция подтверждается судебной практикой, в частности Постановлением ФАС ВСО от 04.05.2005 N А19-6629/04-40-Ф02-1832/05-С1.

Применений соглашений об избежании двойного налогообложения, заключенных Российской Федерацией.

Налог с доходов, полученный иностранной организацией от источников в РФ, исчисляется и удерживается российской организацией (налоговым агентом), выплачивающей доход иностранной организации при каждой выплате доходов в валюте выплаты дохода, за исключением случаев, предусмотренных п. 2 статьи 310 НК РФ.

Данные случаи касаются отношений с компаниями, являющимися налогоплательщикам государств, с которыми у Российской Федерации заключено соглашение об избежании двойного налогообложения.

В настоящее время соглашения об избежании двойного налогообложения подписаны с более чем 70 государствами. Среди них: Кипр, Великобритания, Дания, США, страны СНГ и прочие (см. Информационное сообщение Минфина РФ от 02.03.2004 «О соглашениях об избежании двойного налогообложения доходов и имущества»).

Подпунктом 4 пункта 2 статьи 310 НК РФ предусмотрено, что в случае выплаты российской организацией доходов иностранной организации, для которых в соответствии с международными договорами (соглашениями) предусмотрен льготный режим налогообложения в РФ, в отношении такого дохода производится освобождение от удержания налога у источника выплаты или удержание налога у источника выплаты по пониженным ставкам при условии предъявления иностранной организацией налоговому агенту подтверждения, предусмотренного пунктом 1 статьи 312 НК РФ.

В соответствии с п.1 ст. 312 НК РФ, указанное подтверждение должно отвечать следующим требованиям:

- должно быть заверено компетентным органом соответствующего иностранного государства,

- если данное подтверждение составлено на иностранном языке, налоговому агенту предоставляется также перевод на русский язык,

- подтверждение должно быть предоставлено иностранной организацией до даты выплаты дохода.

Таким образом, если на момент выплаты дохода иностранной организации российская организация - источник выплаты дохода не располагает указанным подтверждением, то она обязана произвести удержание налога у источника выплаты по установленной законом ставке.

При этом, если указанное подтверждение появляется в распоряжении налогового агента позднее, возможно осуществить возврат ранее удержанного налога по выплаченным иностранным организациям доходам в соответствии с п.2 ст.312 НК РФ. Для этого в налоговый орган должны быть представлены следующие документы:

- заявление на возврат удержанного налога по установленной форме;

- подтверждение того, что эта иностранная организация на момент выплаты дохода имела постоянное местонахождение в том государстве, с которым Российская Федерация имеет международный договор (соглашение), регулирующий вопросы налогообложения;

- копии договора (или иного документа), в соответствии с которым выплачивался доход иностранному юридическому лицу, и копии платежных документов, подтверждающих перечисление суммы налога, подлежащего возврату, в бюджет;

Заявление о возврате сумм ранее удержанных в Российской Федерации налогов, а также иные вышеперечисленные документы представляются иностранным получателем дохода в налоговый орган по месту постановки на учет налогового агента в течение трех лет с момента окончания налогового периода, в котором был выплачен доход.

В пункте 5.3 раздела II Методических рекомендаций по применению отдельных положений главы 25 НК РФ, касающихся особенностей налогообложения прибыли (доходов) иностранных организаций, даны разъяснения о форме, содержании, порядке оформления и представления таких документов. А именно сказано, что Налоговый Кодекс не устанавливает обязательной формы документов, подтверждающих постоянное местопребывание в иностранном государстве.

Такими документами могут являться справки по форме, установленной внутренним законодательством этого иностранного государства, а также справки в произвольной форме. Указанные справки рассматриваются как подтверждающие постоянное местопребывание иностранной организации в случае, если в них содержится следующая или аналогичная по смыслу формулировка:

"Подтверждается, что организация ... (наименование организации) ... является (являлась) в течение ... (указывается период) ... лицом с постоянным местопребыванием в ... (указывается государство) ... в смысле Соглашения (указывается наименование международного договора) между Российской Федерацией/СССР и (указывается иностранное государство)".

Поскольку постоянное местопребывание в иностранных государствах определяется на основе различных критериев, соответствие которым устанавливается на момент обращения за получением необходимого документа, в выдаваемом документе должен быть указан конкретный период (календарный год), в отношении которого подтверждается постоянное местопребывание. При этом указанный период должен соответствовать тому периоду, за который причитаются выплачиваемые иностранной организации доходы.

Налоговому агенту представляется только одно подтверждение постоянного местонахождения иностранной организации за каждый календарный год выплаты доходов, независимо от количества и регулярности таких выплат, видов выплачиваемых доходов и т.п.

В документах, подтверждающих постоянное местопребывание, проставляется печать (штамп) компетентного (или уполномоченного им), в смысле соответствующего соглашения об избежании двойного налогообложения, органа иностранного государства и подпись уполномоченного должностного лица этого органа. Указанные документы подлежат легализации в установленном порядке либо на таких документах должен быть проставлен апостиль.

Обращаем внимание, что согласно разъяснениям налоговых органов, такие документы, как свидетельства о регистрации на территории иностранных государств (сертификаты об инкорпорации), выписки из торговых реестров и т.п., не могут рассматриваться в качестве документов, подтверждающих в налоговых целях постоянное местонахождение организации в иностранном государстве (5.3 раздела II Методических рекомендаций, письмо УФНС по г.Москве от 23 января 2006 г. N 20-12/3476).

Методические рекомендации налогового органа не являются нормативным актом, однако они могут способствовать налогоплательщику в толковании норм законодательства. При этом некоторые из указанных рекомендаций налоговых органов, например, что «в выдаваемом документе должен быть указан конкретный период (календарный год)», прямо не основаны на нормах статьи 312 НК РФ, поэтому не обязательны к применению налогоплательщиками, а часть из них, например, о том, что подтверждение постоянного местонахождения иностранной организации должно выдаваться каждый календарный год, представляются правомерными, поскольку соответствуют логике налогового законодательства.