Организация международного аудита
Тема 6. Организация международного аудита 6.1. Планирование аудиторской проверки 6.1.1. Выбор клиента
Аудиторская проверка начинается с принятия решения о начале или продолжении сотрудничества с клиентом.
Планирование – процесс, позволяющий наиболее рационально выполнять аудит и одновременно уменьшить риск необнаруженных существующих ошибок в финансовой отчетности клиента.
Аудитор должен тщательно планировать свою деятельность по трем основным причинам: это дает аудитору возможность получать достаточное количество свидетельств о положении дел клиента, помогает удержать в разумных пределах затраты на аудит и позволяет избежать недоразумений с клиентом.
Планирование аудита состоит из 6 основных этапов:
– предварительное планирование;
– общий сбор сведений;
– сбор информации о правовых обязанностях клиента;
– оценка существенности аудиторского риска;
Рекомендуемые материалы
– ознакомление с системой внутрихозяйственного контроля и оценка риска контроля;
– разработка общего плана аудита и программы аудита.
Предварительное планирование осуществляется на начальной фазе аудиторской работы; включает в себя принятие решения о согласии начать или продолжить аудит для клиента, установление причин, по которым клиент обосновывает свой заказ на аудит, подбор персонала для выполнения аудиторских обязанностей (формирование штатов), заключение договора с клиентом, составление письменного обязательства перед клиентом.
Аудиторские фирмы не обязаны сотрудничать с нежелательными клиентами, продолжать обслуживание клиентов, взаимоотношения с которыми стали нежелательными.
Политика фирмы в отношении подбора новых клиентов включает в себя следующие элементы:
– получение и обзор финансовой информации о возможном клиенте (годовых и промежуточных отчетов, регистрационных и других документов);
– получение информации о компании и руководстве возможного клиента у его банкира, адвоката, страховых компаний и других лиц и организаций, связанных с возможным клиентом;
– получение информации у бывшего аудитора (если он есть) о честности руководства компании-клиента, о расхождении аудиторов и руководства по вопросам применения бухгалтерских принципов, аудиторских процедур и о причинах смены аудитора;
– рассмотрение вопросов о том, потребует ли работа с клиентом особого внимания, и о вероятном риске при обслуживании клиента;
– оценка необходимости применения специальных знаний;
– оценка независимости аудиторской фирмы по отношению к возможному клиенту.
6.1.2. Письменное соглашение и назначение сотрудников
Приняв нового клиента, необходимо подготовить письменное соглашение с ним (такие соглашения необходимо получать каждый год от имеющихся клиентов).
В соглашении определяются условия работы аудиторов, включающие их вознаграждение. Письменное соглашение необходимо аудиторам, чтобы избежать необоснованных обвинений со стороны клиента в невыполнении аудитором своих обязанностей.
Принимая нового клиента, аудиторские фирмы обычно назначают для него полностью укомплектованную группу сотрудников.
В группу обычно входят: представитель (лицо, несущее ответственность за всю аудиторскую проверку), руководитель проверки, один или несколько сотрудников, специалисты по статистике, использованию компьютеров, специалисты данной отрасли экономики, консультанты по налогам и вопросам управления, второй представитель аудиторской фирмы.
Второй представитель должен контролировать работу группы аудиторов, что требуется правилами SEC. Согласно этим правилам он не может работать с одним клиентом более семи лет.
6.1.3. Ознакомление с бизнесом клиента
Знания бизнеса клиента очень важны. Аудитору необходимо ознакомиться с финансово-хозяйственной деятельностью субъекта и иметь информацию о:
– внешних факторах, влияющих на хозяйственную деятельность субъекта, отражающих экономическую ситуацию в регионе в целом и его отраслевые особенности;
– внутренних факторах, влияющих на хозяйственную деятельность субъекта, связанных с его индивидуальными особенностями.
Аудиторам необходимо иметь представление об экономических условиях функционирования компании, в том числе о влиянии на нее национальной экономической политики.
Важно иметь представление и об отраслевых условиях, поскольку банки, страховые компании, инвесторы и кредиторы в разных отраслях экономики действуют по-разному. На уровне компании-клиента важно иметь информацию о персонале, продукции, методах производства и финансирования.
Источниками всей этой информации могут служить общеэкономическая, отраслевая и торговая документация, руководства по бухгалтерскому учету и аудиту, выпускаемые AICPA.
Регистрационные документы компании, рабочие документы прошлых аудиторских проверок.
Помимо прочего, осмотр предприятия-клиента поможет получить информацию об организации работ, мощностях предприятия, его бухгалтерском персонале и информационных системах.
6.2. Предварительный аналитический обзор 6.2.1. Источники финансовых и нефинансовых показателей для проведения аналитического обзора, аналитические процедуры
Аналитические процедуры – это метод оценки счетов финансовых отчетов путем изучения и сопоставления соотношений между финансовыми и нефинансовыми показателями.
В Стандарте «Аналитические процедуры» даны следующие примеры источников таких финансовых и нефинансовых показателей:
1. Сопоставимая информация о финансовых отчетах в предыдущих периодах.
2. Финансовые сметы и прогнозы компании.
3. Отраслевые аналитические данные.
4. Нефинансовая информация, например количественные производственные показатели.
Цель применения аналитических процедур состоит в определении нетипичных обстоятельств, которые потребуют пристального внимания аудиторов при проведении проверки.
Типичными являются следующие процедуры:
– сопоставление остатков на счетах текущего периода с соответствующими остатками за один или несколько предыдущих периодов;
– сопоставление остатков на счетах текущего периода с данными финансовых смет и прогнозов;
– оценка соотношений между остатками на различных счетах текущего периода с точки зрения их соответствия соотношениям, спрогнозированным с учетом условий деятельности компаний;
– сопоставление остатков на счетах текущего периода и финансовых коэффициентов с отраслевыми данными;
– сопоставление остатков на счетах текущего периода с соответствующей нефинансовой информацией (например с количественными производственными показателями).
6.2.2. Определение объектов, требующих особого внимания аудиторов при проверке
Аналитические процедуры используются на стадии планирования для выявления счетов, где данные могут содержать ошибки или с которыми возможны какие-либо нарушения.
Выявление таких счетов в ходе предварительного аналитического обзора еще не означает, что ошибочны показатели финансовой отчетности. Данные этих счетов используются аудиторами лишь в ходе планирования проверки.
6.2.3. Организация предварительного аналитического обзора
Правильно организованный предварительный аналитический обзор может позволить аудиторам достаточно подробно ознакомиться с бизнесом клиента.
Многие аудиторы начинают этот обзор с изучения сопоставимых финансовых отчетов и подсчета долевых соотношений и ежегодных изменений по счетам баланса.
Следующий после получения этих основных финансовых показателей этап анализа – описание изменения этих показателей.
На следующем этапе аудиторы задаются вопросами:
– какие данные могут быть неверными;
– какие ошибки и нарушения возможны, судя по представленным финансовым результатам.
В этом случае аудиторы должны тщательно изучить информацию по возникшим вопросам, сопоставить отчетные финансовые результаты с данными финансовых смет и прогнозов и т.д.
6.2.4. Требования к аналитическим процедурам
Хотя аудиторскими стандартами не предусмотрено проведение каких-либо конкретных аналитических процедур, в них содержатся два требования. Необходимые аналитические процедуры следует проводить:
– на стадии планирования проверки;
– на заключительной стадии проверки, когда представители аудиторов, несущие ответственность за проверку, оценивают качество проверки, выявляют возникшие проблемы.
Информация о бизнесе клиента, полученная в ходе предварительного аналитического обзора, может помочь аудиторам выявить существующие проблемы и оценить различные аспекты эффективности проверки: эффективность системы учета клиента, системы внутреннего контроля, выявления ошибок клиента аудиторами и проверки с точки зрения ее результатов.
6.3. Оценка риска неэффективности аудиторской проверки 6.3.1. Риск неэффективности системы учета клиента
Аудиторский риск заключается в следующем: аудитор приходит к выводу, что финансовая отчетность составлена правильно, и на этом основании выражает в аудиторском заключении мнение без оговорок, а в действительности финансовая отчетность содержит существенные погрешности.
Аудиторский риск – это оценка неэффективности аудиторской проверки, базирующаяся на оценке риска системы учета клиента, неэффективности системы внутреннего контроля клиента и на выявлении ошибок клиента аудитором.
Риск неэффективности системы учета оценивается через вероятность появления существенных ошибок при учете операций клиентом, характеризует бизнес клиента, основные типы проводимых операций и деятельности бухгалтеров.
Вероятность появления ошибок в учете не зависит от аудиторов, они могут только определить ее значение.
Оценка этой вероятности основана на различной информации. Аудиторам может быть известно, что при проведении предыдущей проверки были выявлены существенные ошибки, при этом вероятность ошибок в учете рассматривается как более высокая, чем это было в случае, когда предыдущая аудиторская проверка таких ошибок не выявила.
Если у аудиторов сложилось впечатление, что бухгалтеры клиента не совсем понимают общепринятые бухгалтерские дисциплины и учетную политику самой компании, вероятность ошибок также будет оценена более высоко, чем в противоположном случае.
Если сущность бизнеса клиента такова, что производятся сложные операции и подсчеты, то это обычно приводит к ошибкам при обработке данных и учете операций.
Например, операции с недвижимостью, нефтью, газом часто очень непросты и вызывают ошибки в учете.
С концепцией риска неэффективности учета связана концепция относительного риска, касающаяся условий, в которых увеличивается или уменьшается эффективность учета.
Аудиторская проверка должна производиться более тщательно, если относительный риск оценивается как высокий, а эффективность как низкая.
Существуют два вида аудиторского риска:
– оценочный (интуитивный) – наиболее широко используется сегодня российскими аудиторами (фирмами), суть его состоит в том, что аудиторы, исходя из собственного опыта и знания бизнеса клиента, определяют аудиторский риск на основании отчетности в целом или отдельных ее групп, операций, как высокий, вероятный и маловероятный. Такая оценка используется при планировании аудита;
– количественный предполагает количественный расчет многочисленных моделей аудиторского риска.
Выделяют следующие модели аудиторского риска:
Чистый риск – это риск, связанный со спецификой компании, т.е. это вероятность содержания ошибок, превосходящих допустимое количество, в финансовых отчетах до рассмотрения эффективности системы внутреннего контроля.
Контрольный риск – это риск неэффективности системы внутреннего контроля, т.е. вероятность пропуска ошибок, превосходящих допустимую системой внутреннего контроля величину.
Процедурный риск – риск неэффективности процедур тестирования или приемлемая для аудитора вероятность не выявленных в процессе тестирования ошибок, количество которых превосходит допустимое.
6.3.2. Риск неэффективности внутреннего контроля
Риск неэффективности внутреннего контроля оценивается через вероятность того, что клиент, проводя определенную политику контроля и осуществляя соответствующие процедуры, не обнаружит существенных ошибок в системе учета. Эффективность внутреннего контроля не зависит от аудиторов, которые лишь оценивают систему внутреннего контроля и ее эффективность.
Иногда эффективность внутреннего контроля оценивается вместе с эффективностью внутреннего учета, так как оценить последнюю достаточно сложно. Проблема заключается в том, что «работа» системы внутреннего контроля проявляется лишь при возникновении ошибок или нарушений.
В целях планирования можно предварительно оценить риск неэффективности контроля.
Если аудиторы проводят проверку финансовых отчетов одного и того же клиента несколько дней подряд, они еще до начала проверки имеют представление об эффективности системы внутреннего контроля клиента.
С одной стороны, такой опыт предшествующей работы с клиентом полезен, а с другой стороны, именно благодаря опыту, аудиторы могут и не заметить происшедшего падения эффективности внутреннего контроля.
Аудиторы не должны полностью полагаться на систему внутреннего контроля. Нельзя, высоко ее оценив, опираться на эту оценку и не проводить аудиторскую проверку.
6.3.3. Риск невыявления ошибок клиента аудитором
Этот риск оценивается через вероятность того, что аудиторы могут не выявить в системе учета клиента существенных ошибок, которые также не были обнаружены и исправлены при помощи системы внутреннего контроля.
В данном случае эффективность зависит от аудиторов, и они несут ответственность за выполнение аудиторских процедур по сбору информации. Эти аудиторские процедуры должны обеспечить выявление существенных ошибок, которые могут повлиять на достоверность финансовых отчетов.
Ежегодные процедуры делятся на две категории:
– аудиторскую проверку элементов операций и остатков на счетах;
– аналитические процедуры сбора дополнительной (косвенной) информации о денежных суммах, отраженных на счетах.
Если при помощи этих процедур существенные ошибки не были выявлены, деятельность аудиторов неэффективна.
6.3.4. Риск неэффективности аудиторской проверки
Такой риск оценивается через вероятность того, что аудиторы составят неверное заключение о финансовых отчетах вследствие существенных ошибок, ранее ими не обнаруженных.
Такая вероятность существует всегда, даже если проверка правильно планируется и тщательно проводится.
Вероятность появления неверного заключения значительно выше, если проверка неверно спланирована и плохо проведена.
Не существует официального стандарта приемлемого значения вероятности ошибки аудиторов при составлении заключения, есть только указания на то, что оно должно быть достаточно низким.
Даже ситуация, когда вероятность равна 1%, является тревожной. Для крупной фирмы, у которой 2000 клиентов, 1% – это 20 неудачных аудиторских проверок в год, которые, безусловно, негативно могут сказаться на профессиональной репутации аудиторской компании.
Контрольные вопросы
1. Что понимается под планированием аудита?
2. От чего зависит объем планирования аудита?
3. Что определяет программа аудита?
4. Для чего аудитор использует знание о бизнесе клиента?
5. Что необходимо сделать с ранее собранной информацией о бизнесе клиента при повторных проверках?
6. Что является источником сведений об отрасли и субъекте?
7. В каком МСА прописаны разъяснения по поводу понимания аудитором бизнеса клиента?
8. С помощью чего осуществляется установление условий договоренности о проведении аудита?
9. Какие аспекты отражаются в содержании письма?
10. Что оформляется с помощью рабочей документации?
11. Каким МСА регламентируется форма и содержание рабочих документов?
12. Какой информации не должно быть в рабочей документации?
"15 Международное движение капитала" - тут тоже много полезного для Вас.
13. Какая информация считается существенной?
14. Когда применяется установленный аудитором уровень существенности?
15. Что необходимо сделать аудитору, если он приходит к выводу о существенности искажений?
16. Что означает понятие «аудиторский риск»?
17. Какие существуют виды аудиторского риска?
18. Для реализации каких целей служит система внутреннего контроля?
